長期債券投資大全11篇

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篇（1）

對(duì)于此項(xiàng)投資，投資成本是46000元，現(xiàn)賬面價(jià)值是48000元（46000+4000-6000／3）。因投資成本低于賬面價(jià)值，應(yīng)按投資成本劃轉(zhuǎn)，差額計(jì)入投資損失。甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

借：短期投資46000

投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失2000

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000

——債券投資（溢價(jià)）4000

如果上述長期債權(quán)投資曾計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備1500元，則其賬面價(jià)值為46500元（48000-1500），仍按成本劃轉(zhuǎn)。甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

借：短期投資46000

長期投資減值準(zhǔn)備1500

投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失500

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000

——債券投資（溢價(jià)）4000

如果計(jì)提的長期投資減值準(zhǔn)備是2500元，則其賬面價(jià)值是45500元（48000-2500），此時(shí)則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)，以45500元作為短期投資的入賬金額。

甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

借：短期投資45500

長期投資減值準(zhǔn)備2500

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000

——債券投資（溢價(jià)）4000

如果企業(yè)購入的債券是分期付息債券，且是溢價(jià)購入，平時(shí)收到利息時(shí)并沒有增加應(yīng)計(jì)利息，隨著溢價(jià)的攤銷，債券投資的賬面價(jià)值會(huì)越來越低。因此，無論何時(shí)將長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)為短期投資，其賬面價(jià)值肯定會(huì)低于投資成本，直接按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)即可，也不會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失；如果企業(yè)是折價(jià)購入的分期付息債券，債券賬面價(jià)值會(huì)隨著折價(jià)的攤銷而逐漸增加。因此，無論何時(shí)劃轉(zhuǎn)，其賬面價(jià)值都會(huì)大于投資成本，這就應(yīng)當(dāng)按投資成本劃轉(zhuǎn)，同時(shí)就會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失。

例2：甲企業(yè)在一年前購入分期付息債券一批，現(xiàn)擬轉(zhuǎn)為短期投資。當(dāng)時(shí)的購買價(jià)格是46000元，面值40000元，期限3年，票面利率10%，溢價(jià)按直線法攤銷。

現(xiàn)在該債券的賬面價(jià)值為44000元（46000-6000／3），低于投資成本，則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)。

借：短期投資44000

篇（2）

對(duì)于此項(xiàng)投資，投資成本是46000元，現(xiàn)賬面價(jià)值是48000元（46000+4000-6000／3）。因投資成本低于賬面價(jià)值，應(yīng)按投資成本劃轉(zhuǎn)，差額計(jì)入投資損失。甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

借：短期投資46000

投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失2000

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000

——債券投資（溢價(jià)）4000

如果上述長期債權(quán)投資曾計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備1500元，則其賬面價(jià)值為46500元（48000-1500），仍按成本劃轉(zhuǎn)。甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

借：短期投資46000

長期投資減值準(zhǔn)備1500

投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失500

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000

——債券投資（溢價(jià)）4000

如果計(jì)提的長期投資減值準(zhǔn)備是2500元，則其賬面價(jià)值是45500元（48000-2500），此時(shí)則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)，以45500元作為短期投資的入賬金額。

甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

借：短期投資45500

長期投資減值準(zhǔn)備2500

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000

——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000

——債券投資（溢價(jià)）4000

如果企業(yè)購入的債券是分期付息債券，且是溢價(jià)購入，平時(shí)收到利息時(shí)并沒有增加應(yīng)計(jì)利息，隨著溢價(jià)的攤銷，債券投資的賬面價(jià)值會(huì)越來越低。因此，無論何時(shí)將長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)為短期投資，其賬面價(jià)值肯定會(huì)低于投資成本，直接按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)即可，也不會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失；如果企業(yè)是折價(jià)購入的分期付息債券，債券賬面價(jià)值會(huì)隨著折價(jià)的攤銷而逐漸增加。因此，無論何時(shí)劃轉(zhuǎn)，其賬面價(jià)值都會(huì)大于投資成本，這就應(yīng)當(dāng)按投資成本劃轉(zhuǎn)，同時(shí)就會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失。

例2：甲企業(yè)在一年前購入分期付息債券一批，現(xiàn)擬轉(zhuǎn)為短期投資。當(dāng)時(shí)的購買價(jià)格是46000元，面值40000元，期限3年，票面利率10%，溢價(jià)按直線法攤銷。

現(xiàn)在該債券的賬面價(jià)值為44000元（46000-6000／3），低于投資成本，則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)。

借：短期投資44000

篇（3）

一、中國企業(yè)債券市場(chǎng)的發(fā)展

中國從上世紀(jì)八十年代中期開始發(fā)行企業(yè)債券,由于風(fēng)險(xiǎn)失控，企業(yè)債券的兌付曾出現(xiàn)不少問題。2000年以后，企業(yè)債券發(fā)行管理辦法有所調(diào)整，改中央、地方兩級(jí)審批為中央一級(jí)審批，對(duì)確需發(fā)債的企業(yè)，在確定發(fā)債企業(yè)、額度和募集資金用途的基礎(chǔ)上，分批報(bào)國務(wù)院同意，由國家發(fā)改委會(huì)同人民銀行、證監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)發(fā)行。

一是選擇優(yōu)質(zhì)企業(yè)發(fā)債，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整。把發(fā)行主體的償債能力作為發(fā)債的首要條件，堅(jiān)持“有擔(dān)保但不單純依靠擔(dān)保”的原則，選擇優(yōu)質(zhì)發(fā)債主體，并與貫徹國家產(chǎn)業(yè)政策和宏觀調(diào)控結(jié)合起來，安排好發(fā)行節(jié)奏，保證企業(yè)債券順利發(fā)行和市場(chǎng)秩序穩(wěn)定。

二是防范和化解風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)投資者信心。堅(jiān)持從發(fā)行到兌付的全過程管理，提前落實(shí)每一筆企業(yè)債券償債預(yù)案，著力防范和化解風(fēng)險(xiǎn)。不僅逐步解決了1999年以前的遺留問題，2000年后發(fā)行的債券兌付情況也較好。2006年制定了《企業(yè)債券突發(fā)事件應(yīng)急預(yù)案》。

三是按照市場(chǎng)化、規(guī)范化原則，推進(jìn)企業(yè)債券制度創(chuàng)新。主要包括：強(qiáng)化和規(guī)范中介機(jī)構(gòu)的作用，在繼續(xù)發(fā)揮信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)和財(cái)務(wù)審計(jì)機(jī)構(gòu)作用的同時(shí)，引入法律認(rèn)證程序；加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制，按照《擔(dān)保法》審查擔(dān)保人的擔(dān)保能力，落實(shí)擔(dān)保責(zé)任；積極探索市場(chǎng)化發(fā)行方式，普遍采用實(shí)名制記帳式發(fā)行，還采用了“路演簿記建檔”方式，實(shí)行了債券期限、利率、計(jì)息方式的多樣化。

四是做好《企業(yè)債券管理?xiàng)l例》的修改工作。廣泛征求各方面的意見，對(duì)《條例》中的一些重大修改內(nèi)容反復(fù)論證，配合國務(wù)院法制辦對(duì)《條例》進(jìn)行了修改。

據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，1987年至2005年，我國累計(jì)發(fā)行企業(yè)（公司）債券3288.77億元。2006年已發(fā)行1015億元。近年來發(fā)行規(guī)模逐年擴(kuò)大，增長速度大大高于間接融資，呈現(xiàn)了非常好的發(fā)展勢(shì)頭。

但是，我國企業(yè)債券市場(chǎng)無論從規(guī)模還是制度建設(shè)方面都還比較滯后。產(chǎn)生這一問題的原因，除了管理理念和管理方式的問題外，信用體系不完善、破產(chǎn)還債機(jī)制不健全、法律法規(guī)建設(shè)滯后、中介機(jī)構(gòu)信譽(yù)較低、機(jī)構(gòu)投資者面臨的投資限制較多等，是重要的制度性原因。

首先，市場(chǎng)化退出機(jī)制不健全。所謂市場(chǎng)化退出機(jī)制，是指?jìng)荒馨雌趦陡稌r(shí)，按照市場(chǎng)化的運(yùn)行方式解決償債資金來源，風(fēng)險(xiǎn)和損失由誰承擔(dān)的機(jī)制。由于我國缺乏受法律保護(hù)的破產(chǎn)還債機(jī)制，企業(yè)債券兌付困難時(shí)，主要靠政府買單，隱含著較大的道德風(fēng)險(xiǎn)和社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)。在這樣的制度背景下，發(fā)展信用債券的空間受到制約。擔(dān)保還債機(jī)制雖然向市場(chǎng)化邁進(jìn)了一小步，但是本質(zhì)上只是風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)移。近年來，商業(yè)銀行擔(dān)保規(guī)模越來越大，使商業(yè)銀行或有負(fù)債規(guī)模越來越大，如果不進(jìn)行改革，企業(yè)債券的發(fā)行空間將受到制約。

其次，信用體系不完善，發(fā)債企業(yè)償債意識(shí)不強(qiáng)。企業(yè)發(fā)行債券應(yīng)當(dāng)具備“借債還錢，好借好還，常借不難”的理念。但由于相當(dāng)部分發(fā)債企業(yè)自我約束機(jī)制缺乏，重發(fā)債、輕還債的短期行為仍然存在。一些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)熱衷于債券融資和上項(xiàng)目，不重視償還債務(wù)，把償債問題留給后任領(lǐng)導(dǎo)，甚至依賴政府，把償債問題當(dāng)作向政府部門要政策、要資金的籌碼。

第三，投資者的投資理念和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)有待改善。我國企業(yè)債券的投資主體主要是機(jī)構(gòu)投資者，機(jī)構(gòu)投資者應(yīng)具有更專業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)判斷能力和投資決策能力。但我國機(jī)構(gòu)投資者的投資理念相對(duì)保守，只愿意購買經(jīng)商業(yè)銀行擔(dān)保的企業(yè)債券。這在一定程度上阻礙了以信用為基礎(chǔ)的企業(yè)債券的發(fā)行。

第四，中介機(jī)構(gòu)的作用沒有充分發(fā)揮。我們雖然已經(jīng)在發(fā)行過程中引入了包括承銷商、信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等，讓他們承擔(dān)各自不同的功能。但中介機(jī)構(gòu)的素質(zhì)與企業(yè)債券發(fā)行管理的市場(chǎng)化要求相比，還有一定的差距，存在承銷商全面協(xié)調(diào)力不夠、評(píng)級(jí)結(jié)果權(quán)威性差、財(cái)務(wù)審計(jì)不嚴(yán)、法律意見書過于簡單、中介機(jī)構(gòu)不正當(dāng)競(jìng)爭等問題。需要更好的制度規(guī)定來促進(jìn)其成長。

第五，發(fā)行管理制度還不夠完善。出于控制風(fēng)險(xiǎn)和符合產(chǎn)業(yè)政策及結(jié)構(gòu)調(diào)整目標(biāo)的考慮，主管部門在審批程序上做了比較嚴(yán)格的規(guī)定，導(dǎo)致審批環(huán)節(jié)過多、程序比較耗時(shí)、手續(xù)比較復(fù)雜、發(fā)行節(jié)奏不夠合理和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)比較單一等問題。在制度上進(jìn)行更合理的市場(chǎng)化改革，是促進(jìn)企業(yè)債券市場(chǎng)發(fā)展的必要選擇。

面對(duì)上述問題，如何更好更快地推動(dòng)我國企業(yè)債券市場(chǎng)的發(fā)展，業(yè)內(nèi)存在一些不同的看法和建議，但關(guān)鍵是要在發(fā)展過程中把握好規(guī)模擴(kuò)張、風(fēng)險(xiǎn)控制和制度建設(shè)的關(guān)系。

（一）積極穩(wěn)妥地推進(jìn)企業(yè)債券發(fā)行管理的市場(chǎng)化

有觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)完全放開企業(yè)債券的發(fā)行，改為注冊(cè)制，不再要求擔(dān)保，完全依靠信用評(píng)級(jí)、信息披露和機(jī)構(gòu)投資者的專業(yè)技能和風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別能力，擴(kuò)大企業(yè)債券發(fā)行規(guī)模，風(fēng)險(xiǎn)由投資者自行承擔(dān)。這是成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家的發(fā)行機(jī)制，也是我們理想中的模式。但是應(yīng)該看到，我們與發(fā)達(dá)國家在企業(yè)債券市場(chǎng)規(guī)模上的差距，本質(zhì)上是整體制度和宏觀管理框架差異的結(jié)果。我國宏觀調(diào)控的內(nèi)涵包含了結(jié)構(gòu)調(diào)整、產(chǎn)業(yè)政策、固定資產(chǎn)投資管理等不同于西方市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家的內(nèi)容。特別是在當(dāng)前人民幣匯率和利率還沒有完全市場(chǎng)化、流動(dòng)性過剩持續(xù)加劇的背景下，完全按市場(chǎng)化的模式管理企業(yè)債券的發(fā)行，單純追求發(fā)債規(guī)模差距的縮小，結(jié)果可能是災(zāi)難性的。在市場(chǎng)約束機(jī)制、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、信用體系、財(cái)務(wù)制度、法律體系和投資者的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別能力等方面都存在較大差距的情況下，完全放開企業(yè)債券的發(fā)行，可能會(huì)出現(xiàn)兩種結(jié)果：要么企業(yè)債券發(fā)不出去，要么走入“一放就亂，一收就死”的怪圈。這樣的局面應(yīng)該避免。

在我國目前的發(fā)展階段，一個(gè)健康的企業(yè)債券市場(chǎng)至少應(yīng)表現(xiàn)在五個(gè)方面：一是與宏觀調(diào)控目標(biāo)相適應(yīng)的合理規(guī)模；二是絕大多數(shù)能夠到期償還；三是少數(shù)問題產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)能夠解決；四是投資者能夠得到合理回報(bào)；五是融資用途的合理性。也就是我們既要考慮發(fā)債主體的融資需求，也要考慮債券投資者的合理回報(bào)，還要結(jié)合國家宏觀調(diào)控和結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要。否則，企業(yè)債券市場(chǎng)是難以實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的。

（二）加強(qiáng)企業(yè)債券市場(chǎng)的基本制度和環(huán)境建設(shè)

無論是企業(yè)債券發(fā)行規(guī)模的擴(kuò)大，還是發(fā)行管理的市場(chǎng)化改革，都受制于制度建設(shè)。因此，加快制度建設(shè)，是促進(jìn)企業(yè)債券市場(chǎng)健康有序發(fā)展的基礎(chǔ)和前提。

首先，按照發(fā)行管理的市場(chǎng)化改革方向，簡化核準(zhǔn)程序。目前企業(yè)債券發(fā)行管理制度的主要依據(jù)是《企業(yè)債券管理?xiàng)l例》，現(xiàn)行《條例》的部分條款已不適應(yīng)市場(chǎng)發(fā)展的需要，如關(guān)于“企業(yè)債券的利率不得高于銀行相同期限居民儲(chǔ)蓄定期存款利率的40%”的規(guī)定已成為制約企業(yè)債券利率市場(chǎng)化的障礙；企業(yè)債券發(fā)行審批程序分為下達(dá)規(guī)模和審批發(fā)行兩個(gè)環(huán)節(jié)的規(guī)定也影響發(fā)行審批程序的簡化。在修訂后的《企業(yè)債券管理?xiàng)l例》難以出臺(tái)的情況下，有必要按照市場(chǎng)化改革的方向，進(jìn)一步簡化審批程序，完善發(fā)行約束條件，在強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)作用，加強(qiáng)對(duì)發(fā)行體信息披露監(jiān)管的基礎(chǔ)上，逐步實(shí)現(xiàn)發(fā)行核準(zhǔn)機(jī)制的市場(chǎng)化。

其次，要大力發(fā)展企業(yè)債券交易市場(chǎng)。一個(gè)有效率的交易市場(chǎng)體系，可以使投資者在發(fā)債企業(yè)兌付風(fēng)險(xiǎn)加大時(shí)，及時(shí)出售債券減少損失，并經(jīng)過多級(jí)傳遞，使價(jià)格損失可以分散承擔(dān)。我國企業(yè)債券主要在銀行間債券市場(chǎng)和證券交易所債券市場(chǎng)交易，在進(jìn)一步發(fā)展、連通銀行間債券市場(chǎng)和證券交易所債券市場(chǎng)的基礎(chǔ)上，應(yīng)逐步開設(shè)柜臺(tái)交易，形成多層次的債券市場(chǎng)體系，為投資者提供更多變現(xiàn)和分散風(fēng)險(xiǎn)的通道。

第三，要建立允許債權(quán)人申請(qǐng)發(fā)債企業(yè)破產(chǎn)還債的機(jī)制。在債券存續(xù)期內(nèi)，當(dāng)發(fā)債企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營問題、債券可能產(chǎn)生兌付風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，允許債權(quán)人向法院提出要求發(fā)債企業(yè)破產(chǎn)的申請(qǐng)，保護(hù)債權(quán)人的權(quán)益。建立允許債權(quán)人申請(qǐng)發(fā)債企業(yè)破產(chǎn)的機(jī)制，有利于促使發(fā)債企業(yè)改善經(jīng)營管理，做到按期兌付。《破產(chǎn)法》的修訂出臺(tái)，已經(jīng)為這一機(jī)制的實(shí)施奠定了法律基礎(chǔ)。

（三）積極穩(wěn)妥地創(chuàng)新企業(yè)債券品種、優(yōu)化結(jié)構(gòu)

在目前的制度條件下，創(chuàng)新企業(yè)債券新品種，滿足不同融資主體的個(gè)性化要求，也是推動(dòng)企業(yè)債券市場(chǎng)發(fā)展的重要內(nèi)容。一是要繼續(xù)發(fā)行擔(dān)保債券，不斷完善擔(dān)保還債機(jī)制。二是推進(jìn)抵押債券的發(fā)展，以流動(dòng)性好的資產(chǎn)為抵押發(fā)行抵押債券，當(dāng)發(fā)行人不能按時(shí)兌付債券，通過變現(xiàn)抵押資產(chǎn)落實(shí)償債資金。三是擴(kuò)大信用債券，選擇更多的優(yōu)質(zhì)企業(yè)在信用評(píng)級(jí)的基礎(chǔ)上發(fā)行無擔(dān)保信用債券，提高信用債券的比例，逐步把企業(yè)債券市場(chǎng)推向成熟。四是積極發(fā)展企業(yè)債券性質(zhì)的市政項(xiàng)目債或收益類項(xiàng)目債，為我國城市化進(jìn)程中的城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)提供有效的融資渠道。五是發(fā)展中小企業(yè)集合式債券，通過分?jǐn)偡绞浇档鸵?guī)模較小企業(yè)的債券發(fā)行成本，為中小企業(yè)的直接融資提供通道。六是研究探索非公開發(fā)行企業(yè)債券，為特定機(jī)構(gòu)投資者和特定發(fā)債主體提供直接的撮合機(jī)會(huì)，進(jìn)一步降低發(fā)債成本。七是有選擇地允許部分在國內(nèi)有較大直接投資規(guī)模的境外企業(yè)在境內(nèi)發(fā)行人民幣債券，以減少外幣流入，減輕國際收支壓力。

二、產(chǎn)業(yè)投資基金的發(fā)展現(xiàn)狀和展望

從概念來看，我國目前的產(chǎn)業(yè)投資基金實(shí)質(zhì)上就是私募股權(quán)基金，與目前正廣泛發(fā)展的創(chuàng)業(yè)投資基金有相似之處。國際上私募股權(quán)基金在近三十年發(fā)展規(guī)模不斷擴(kuò)大，其收益率增長也明顯高于資本市場(chǎng)的其他投資工具，對(duì)全球性產(chǎn)業(yè)重組、企業(yè)增值管理等產(chǎn)生著重要影響。近幾年，一些海外產(chǎn)業(yè)投資基金開始參與國內(nèi)重要行業(yè)和企業(yè)的股權(quán)投資，正在產(chǎn)生重要影響。

我國上世紀(jì)八十年代中期以來就陸續(xù)出現(xiàn)了產(chǎn)業(yè)投資基金和創(chuàng)業(yè)投資基金的發(fā)展。從目前情況看，創(chuàng)業(yè)投資基金的發(fā)展在有關(guān)部門的共同努力下，去年十部委聯(lián)合出臺(tái)了《創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)管理暫行辦法》，其他相關(guān)政策也在醞釀之中。政策和制度環(huán)境正在逐漸完善，發(fā)展的速度在不斷加快。大型產(chǎn)業(yè)投資基金的發(fā)展仍處在試點(diǎn)階段，到目前為止國務(wù)院只批準(zhǔn)了中瑞產(chǎn)業(yè)投資基金、中比直接股權(quán)投資基金，以及天津渤海產(chǎn)業(yè)投資基金的試點(diǎn)。天津渤海產(chǎn)業(yè)投資基金批準(zhǔn)的規(guī)模為200億元，通過有關(guān)方面就基金管理的具體方案所進(jìn)行的艱苦組織和談判，已于近期即掛牌營業(yè)。

產(chǎn)業(yè)投資基金和創(chuàng)業(yè)投資基金等私募股權(quán)投資基金的發(fā)展，對(duì)提高直接融資的比重、改善公司治理結(jié)構(gòu)，促進(jìn)自主創(chuàng)新和技術(shù)成果產(chǎn)業(yè)化、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整等，都具有十分重要的意義，毫無疑問應(yīng)該大力發(fā)展。但產(chǎn)業(yè)投資基金和創(chuàng)業(yè)投資基金的發(fā)展同樣需要相關(guān)制度和條件的配套。比如，我國的社會(huì)信用環(huán)境還不完善，信用秩序還比較混亂，專業(yè)性的組合投資機(jī)構(gòu)和高素質(zhì)投資隊(duì)伍還比較欠缺，多層次的資本市場(chǎng)特別是產(chǎn)權(quán)（股權(quán)）交易市場(chǎng)還不夠有效。這些因素都在不同程度上制約著私募股權(quán)基金的發(fā)展速度。

隨著公司法、證券法、合伙企業(yè)法、信托法等一系列法律的頒布實(shí)施，私募股權(quán)基金設(shè)立發(fā)展的法律環(huán)境已經(jīng)基本建立，私人資本和機(jī)構(gòu)投資者的資金規(guī)模也日益強(qiáng)大，產(chǎn)生了越來越大的通過私募股權(quán)基金獲得更好收益的市場(chǎng)需求。一些地方政府和投資機(jī)構(gòu)也正在考慮通過設(shè)立產(chǎn)業(yè)投資基金的模式，推動(dòng)特定產(chǎn)業(yè)和區(qū)域的發(fā)展，推動(dòng)企業(yè)的兼并和重組。在發(fā)展過程中，如何控制風(fēng)險(xiǎn)，仍然是管理層考慮的主要問題。一般認(rèn)為，私募股權(quán)投資基金不同于證券投資基金，其運(yùn)作產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)不會(huì)外溢到社會(huì)公眾，因此應(yīng)該在管理上更加市場(chǎng)化，推動(dòng)發(fā)展的思路應(yīng)該更加解放，管理監(jiān)管的辦法應(yīng)該更加簡單。這一判斷在私有制為主的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家是沒有問題的。但我國的復(fù)雜性在于，參與發(fā)起大型產(chǎn)業(yè)投資基金的發(fā)起人大多是國有機(jī)構(gòu)投資者，如保險(xiǎn)公司、社保基金等，每個(gè)基金的發(fā)起幾乎都具有政府背景，這些機(jī)構(gòu)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)顯然也具有社會(huì)外溢性。這使得我們不得不在采取謹(jǐn)慎試點(diǎn)，在積累經(jīng)驗(yàn)和完善制度的基礎(chǔ)上逐步推進(jìn)。

隨著已批準(zhǔn)設(shè)立的幾家產(chǎn)業(yè)投資基金的有效運(yùn)作和經(jīng)驗(yàn)積累，管理層將不斷加強(qiáng)制度建設(shè)，爭取在盡可能短的時(shí)間內(nèi)完善產(chǎn)業(yè)投資股權(quán)基金發(fā)展的制度和政策環(huán)境，并加快推動(dòng)多層次資本市場(chǎng)的建設(shè)，為各類產(chǎn)業(yè)投資基金提供高效的推出通道，從而最終推動(dòng)我國產(chǎn)業(yè)投資基金、創(chuàng)業(yè)投資基金等私募股權(quán)直接投資基金的發(fā)展。

篇（4）

有價(jià)證券的核算在兩個(gè)準(zhǔn)則下有許多不同的地方，以下進(jìn)行比較分析：

一、分類不同

小企業(yè)持有的有價(jià)證券在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》采用三分類法：第一，短期投資，是指小企業(yè)購入的能隨時(shí)變現(xiàn)并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過1年（含1年）的投資。第二，長期債券投資，是指小企業(yè)準(zhǔn)備長期（1年以上）持有的債權(quán)投資。第三，長期股權(quán)投資，是指小企業(yè)準(zhǔn)備長期持有的權(quán)益性投資。

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，有價(jià)證券的核算則屬于金融資產(chǎn)和長期股權(quán)投資的核算范疇。股票和債券投資如果短期持有隨時(shí)變現(xiàn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、準(zhǔn)備長期持有的債券劃分為持有至到期投資、長期持有的權(quán)益性投資劃分為長期股權(quán)投資和持有目的不十分明確的可供出售金融資產(chǎn)四個(gè)類別。

二、計(jì)量屬性選擇不同

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量；持有至到期投資采用歷史成本（攤余成本）與未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值孰低計(jì)量；長期股權(quán)投資需要區(qū)分權(quán)益法和成本法，采用賬面價(jià)值與可收回金額孰低計(jì)量。在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，有價(jià)證券的三分類全部采用歷史成本進(jìn)行計(jì)量。

三、減值處理不同

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，除交易性金融資產(chǎn)外，其他金融資產(chǎn)均需要計(jì)提減值損失，除長期股權(quán)投資外，減值損失均可轉(zhuǎn)回。在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，發(fā)生損失時(shí)直接沖減資產(chǎn)，不計(jì)提減值準(zhǔn)備。

四、下面就具體賬務(wù)處理進(jìn)行比較

（一）投資取得時(shí)

1.取得短期持有投資時(shí)。企業(yè)取得的隨時(shí)變現(xiàn)并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過1年（含1年）的股票和債券投資，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在“短期投資”科目進(jìn)行核算，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，則在“交易性金融資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，短期投資采用歷史成本計(jì)量，交易費(fèi)用計(jì)入投資成本。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，按照取得資產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入投資收益。

2.取得長期債權(quán)投資時(shí)。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，通過“長期債券投資”核算，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，通過“持有至到期投資”核算。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下“長期債券投資”分設(shè)面值和溢折價(jià)兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下“持有至到期投資”分設(shè)成本和利息調(diào)整兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目。

3.取得長期股權(quán)投資時(shí)。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，采用成本法進(jìn)行初始計(jì)量。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，初始計(jì)量需要區(qū)分屬于同一控制下企業(yè)合并還是其他方式，如果屬于同一控制下企業(yè)合并，需要按照享有的被投資單位所有者權(quán)益份額確認(rèn)初始投資成本，其他情況下，按照支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值確認(rèn)投資成本。

另外，若后續(xù)計(jì)量采用權(quán)益法核算，如果初始投資成本小于享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，兩者之間的差額計(jì)入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

（二）持有期間

1.短期投資持有期間的賬務(wù)處理

（1）資產(chǎn)負(fù)債日賬務(wù)處理。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，由于交易性金融資產(chǎn)是按照公允價(jià)值計(jì)量；到了資產(chǎn)負(fù)債日，必須按照公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)賬，將賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額貸記或借記損益類科目――公允價(jià)值變動(dòng)損益，同時(shí)調(diào)增或調(diào)減交易性金融資產(chǎn)。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，短期投資按照歷史成本計(jì)量，到了資產(chǎn)負(fù)債日，不用進(jìn)行調(diào)賬的處理。

（2）投資收益確認(rèn)時(shí)間。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，按照具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而定，一般執(zhí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制；在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，執(zhí)行的是收付實(shí)現(xiàn)制。

2.長期債權(quán)投資持有期間的賬務(wù)處理

（1）利息調(diào)整和溢折價(jià)的攤銷方法

小企業(yè)按照直線法攤銷，小企業(yè)長期債券投資在持有期間，在債務(wù)人應(yīng)付利息日，按照分期付息、一次還本的長期債券投資票面利率計(jì)算的利息收入，借記“應(yīng)收利息”科目或最后一次還本付息的借記“長期債券投資――應(yīng)計(jì)利息”科目；同時(shí)，按照直線法攤銷法攤銷溢折價(jià)明細(xì)科目，貸記或借記“長期債券投資――溢折價(jià)”，然后擠出借記或貸記“投資收益”科目。

大中型企業(yè)按照實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，“投資收益”科目是按照實(shí)際利率×攤余成本進(jìn)行確定；按照分期付息、一次還本的投資票面利率計(jì)算的利息收入，借記“應(yīng)收利息”科目或最后一次還本付息的借記“持有至到期投資――應(yīng)計(jì)利息”科目，擠出“持有至到期投資---利息調(diào)整”的攤銷。

（2）減值損失的處理

篇（5）

中圖分類號(hào)：F235 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2015）12-0082-02

一、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的意義

眾所周知，會(huì)計(jì)的基本環(huán)節(jié)是會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量和會(huì)計(jì)報(bào)告。如何進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，直接影響會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)也稱會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)，也就是企業(yè)在解決如何進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告所采用的基礎(chǔ)，是企業(yè)確認(rèn)一定會(huì)計(jì)期間的收入和費(fèi)用，從而確定損益所采用的標(biāo)準(zhǔn)。因此，這是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的基本出發(fā)點(diǎn)。

會(huì)計(jì)核算的前提條件共有四個(gè)：會(huì)計(jì)主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會(huì)計(jì)分期假設(shè)和貨幣計(jì)量假設(shè)。正是由于會(huì)計(jì)分期假設(shè)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)產(chǎn)生了本期和非本期的區(qū)別。因此，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中在處理這些收支發(fā)生的期間與應(yīng)歸屬的期間不一致的交易或者事項(xiàng)時(shí)，就必須選擇合適的會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)，以便將收入和費(fèi)用在時(shí)間上進(jìn)行合理的配比，正確計(jì)算當(dāng)期盈虧。

實(shí)務(wù)中，可供選擇的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)主要有兩種：權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制。

權(quán)責(zé)發(fā)生制也稱應(yīng)收應(yīng)付制，它是以應(yīng)收和應(yīng)付作為標(biāo)準(zhǔn)來確定本期的收入和費(fèi)用，即只要是屬于本期的收入和費(fèi)用，無論其有沒有收到或者是支付，都應(yīng)將其作為本期的收入和費(fèi)用處理；反之，只要不屬于本期的收入或費(fèi)用，即使已經(jīng)收到了或者支付了，也不能將其作為本期的收入或費(fèi)用處理。這種方法不考慮實(shí)際收到或支出貨幣資金的時(shí)間，而重點(diǎn)考慮收入和費(fèi)用應(yīng)該由哪個(gè)對(duì)象和哪個(gè)期間負(fù)擔(dān)，由于負(fù)擔(dān)的對(duì)象和負(fù)擔(dān)的期間的不一致性，這樣就有可能導(dǎo)致盡管屬于本期收入?yún)s并沒有收到貨幣資金，由此產(chǎn)生應(yīng)收賬款；而有時(shí)，本期盡管收到了貨幣資金，但其卻屬于以前期間賒銷的回款或預(yù)收的貨款，并不屬于本期收入。同樣，對(duì)于費(fèi)用而言，也會(huì)出現(xiàn)盡管目前尚未支付貨幣資金，但費(fèi)用卻已經(jīng)發(fā)生了，應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入本期費(fèi)用即預(yù)提的情況，以及盡管已經(jīng)支付了貨幣資金，但其并不屬于本期費(fèi)用，而要在以后期間進(jìn)行分?jǐn)偧磾備N的情況。

與權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)應(yīng)的是收付實(shí)現(xiàn)制，也稱實(shí)收實(shí)付制，它與權(quán)責(zé)發(fā)生制相反，它是以貨幣資金是否收到或付出作為標(biāo)準(zhǔn)來確定本期的收入和費(fèi)用，即：只要是本期實(shí)際收到或支出的款項(xiàng)，不論它是否屬于本期的收入和費(fèi)用，都應(yīng)作為本期的收入和費(fèi)用。這種方法不考慮收入和費(fèi)用應(yīng)該由哪個(gè)期間負(fù)擔(dān)，只考慮收入和費(fèi)用的實(shí)際收到或支付的時(shí)期，哪個(gè)期間收到或支付就作為該期間的收入或費(fèi)用。這種方法不會(huì)出現(xiàn)沒有收到就確認(rèn)為收入的情況，因此，回款或預(yù)收貨款應(yīng)全部作為收到期間的收入；費(fèi)用也不存在預(yù)提和攤銷的情況，只要是實(shí)際支付了，就將其直接作為支付期間的費(fèi)用。

二、對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的理解

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》在總則第九條中明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。”可是，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》卻沒有明確指出小企業(yè)應(yīng)采用何種會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)。但是，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》總則第一條規(guī)定：“為了規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，促進(jìn)小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展中的重要作用，根據(jù)《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》及其他有關(guān)法律和法規(guī)，制定本準(zhǔn)則。”“其他相關(guān)法律和法規(guī)”又是什么呢？對(duì)此，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則釋義》指出，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的法律依據(jù)之一是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》。那么，這是否意味著小企業(yè)也采用權(quán)責(zé)發(fā)生制呢？我們認(rèn)為，不能簡單地這樣推理。

篇（6）

2013年1月1日起，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡稱“新準(zhǔn)則”）正式在我國小企業(yè)范圍內(nèi)執(zhí)行。新準(zhǔn)則較大程度上簡化了小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目，同時(shí)也補(bǔ)充了一些新項(xiàng)目，使得小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表更加一目了然，更具實(shí)用性。新準(zhǔn)則下小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的簡化與向我國稅法趨同對(duì)降低小企業(yè)會(huì)計(jì)核算成本、便于報(bào)表信息使用者讀懂資產(chǎn)負(fù)債表、更好地披露小企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源情況以及資本結(jié)構(gòu)有著非常重要的影響。對(duì)此，筆者對(duì)新準(zhǔn)則下小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的編制與相關(guān)內(nèi)容解讀發(fā)表一些淺見，希望能對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)工作者和報(bào)表信息使用者有所幫助。由于筆者水平有限，不免有不足之處，望讀者批評(píng)指正。

一、小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容

根據(jù)新準(zhǔn)則的要求，小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表必須包括以下內(nèi)容：

資產(chǎn)類至少單獨(dú)列示“貨幣資金”、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)、“存貨”、“長期債券投資”、“長期股權(quán)投資”、“固定資產(chǎn)”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“長期待攤費(fèi)用”項(xiàng)目；負(fù)債類至少單獨(dú)列示“短期借款”、應(yīng)付及預(yù)收款項(xiàng)、“應(yīng)付職工薪酬”、“應(yīng)交稅費(fèi)”、“應(yīng)交利息”、“長期借款”、“長期應(yīng)付款”項(xiàng)目；所有者權(quán)益類至少單獨(dú)列示“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”、“未分配利潤”項(xiàng)目。

小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)類應(yīng)包含“流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)”與“非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)”項(xiàng)目；負(fù)債類應(yīng)包含“流動(dòng)負(fù)債合計(jì)”、“非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)”與“負(fù)債合計(jì)”項(xiàng)目；所有者權(quán)益類應(yīng)包含“所有者權(quán)益合計(jì)項(xiàng)目”。資產(chǎn)負(fù)債表還應(yīng)列示“資產(chǎn)總計(jì)”、“負(fù)債和所有者權(quán)益總計(jì)”項(xiàng)目。合計(jì)、總計(jì)項(xiàng)目按其分類合計(jì)數(shù)填列，新準(zhǔn)則下沒有發(fā)生變化。

新準(zhǔn)則也保留了其他流動(dòng)資產(chǎn)、其他非流動(dòng)資產(chǎn)、其他流動(dòng)負(fù)債、其他非流動(dòng)負(fù)債等項(xiàng)目。筆者于小企業(yè)實(shí)地調(diào)查后認(rèn)為這些“其他XX”項(xiàng)目使用頻率極小，盲目使用反而不利于披露資產(chǎn)負(fù)債種類的構(gòu)成，非必要時(shí)不建議使用。

二、流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目

“貨幣資金”項(xiàng)目按“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”科目期末余額的合計(jì)數(shù)填列。新準(zhǔn)則下“庫存現(xiàn)金”科目取代“現(xiàn)金”科目，并設(shè)置了“待處理財(cái)產(chǎn)損溢――待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目來核算未批準(zhǔn)的現(xiàn)金盤盈、盤虧，可見新準(zhǔn)則下要求小企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部現(xiàn)金管理。

“短期投資”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下“短期投資”科目的會(huì)計(jì)處理只能為成本法，持有期間對(duì)公允價(jià)值變動(dòng)不進(jìn)行處理，也不計(jì)提“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”。這里的“期末余額”即為取得短期投資時(shí)的初始成本。

應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)主要包括：“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”、“其他應(yīng)收款”等項(xiàng)目。“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”、“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目均直接按同名科目期末余額填列。“應(yīng)收賬款”與“預(yù)付賬款”項(xiàng)目根據(jù)明細(xì)賬中的同名科目和“預(yù)收賬款”、“應(yīng)付賬款”科目期末余額方向分析填列，新準(zhǔn)則下具體操作過程不變。但是新準(zhǔn)則下應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)均不計(jì)提“壞帳準(zhǔn)備”，若實(shí)際發(fā)生壞賬損失，則按直接沖銷法直接計(jì)入“營業(yè)外支出”。新準(zhǔn)則一大亮點(diǎn)便是取消了各類減值準(zhǔn)備的計(jì)提，筆者調(diào)查后認(rèn)為小企業(yè)肆意計(jì)提各類準(zhǔn)備會(huì)產(chǎn)生操縱利潤之嫌，新準(zhǔn)則執(zhí)行前一般也不計(jì)提各類準(zhǔn)備，現(xiàn)在新準(zhǔn)則明文規(guī)定，這利于規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)行為。

新準(zhǔn)則下“存貨”項(xiàng)目發(fā)生了較大變化，不但要求填列“存貨”項(xiàng)目所含科目期末余額的合計(jì)數(shù)，還需將存貨按“原材料”、“在產(chǎn)品”、“庫存商品”、“周轉(zhuǎn)材料”等細(xì)分存貨的明細(xì)項(xiàng)目。“原材料”及“周轉(zhuǎn)材料”項(xiàng)目分別按同名科目期末余額加計(jì)“材料采購”、“在途物資”、“委托加工物資”等相關(guān)科目期末余額中符合的部分后的金額填列；采用計(jì)劃成本法的最后還需加減材料成本差異。“在產(chǎn)品”項(xiàng)目按“生產(chǎn)成本”等相關(guān)科目期末余額分析填列。“庫存商品”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列；開設(shè)“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目的小企業(yè)，最后需減“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目期末余額。存貨項(xiàng)目的明細(xì)項(xiàng)目也使小企業(yè)存貨的組成情況反映更加清晰，“存貨”項(xiàng)目及明細(xì)項(xiàng)目也均不得計(jì)提“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”。相關(guān)項(xiàng)目變化：“原材料”項(xiàng)目取代原來“材料”項(xiàng)目；“周轉(zhuǎn)材料”項(xiàng)目取代“低值易耗品”項(xiàng)目，同時(shí)核算的存貨范圍擴(kuò)大，“周轉(zhuǎn)材料”科目用于核算包裝物、低值易耗品，以及小企業(yè)（建筑業(yè)）的模板、腳手架等成本；針對(duì)小企業(yè)（農(nóng)、林、牧、漁業(yè)）設(shè)置了“消耗性生物資產(chǎn)”項(xiàng)目用于核算小企業(yè)持有的消耗性生物資產(chǎn)的成本。

新準(zhǔn)則不再增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目，資產(chǎn)負(fù)債表中同名項(xiàng)目也被取消。筆者認(rèn)為這是新準(zhǔn)則向我國稅法趨同的重要表現(xiàn)。待攤費(fèi)用的核算符合權(quán)責(zé)發(fā)生制，但是其并不影響小企業(yè)的年度利潤及企業(yè)所得稅，所以核算待攤費(fèi)用對(duì)小企業(yè)的意義不大。同時(shí)筆者經(jīng)調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，有相當(dāng)部分的小企業(yè)并未按銜接規(guī)定的要求將上年度未攤銷完的余額轉(zhuǎn)入“預(yù)付賬款”或“其他流動(dòng)資產(chǎn)”科目，而是轉(zhuǎn)入了“長期待攤費(fèi)用”科目繼續(xù)攤銷。筆者建議：根據(jù)小企業(yè)待攤費(fèi)用金額較小的現(xiàn)實(shí)情況，新準(zhǔn)則執(zhí)行后，若發(fā)生待攤費(fèi)用，可以發(fā)揚(yáng)新準(zhǔn)則的簡化精神，將其直接計(jì)入當(dāng)期損益或有關(guān)成本，無需再通過“預(yù)付賬款”核算。

三、非流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目

“長期債券投資”項(xiàng)目按同名科目賬面余額填列。新準(zhǔn)則下同名科目主要變化：取得長期債券投資時(shí)，相關(guān)稅費(fèi)也計(jì)入成本；在應(yīng)付利息日按長期債券投資票面利率計(jì)算利息收入；長期債券投資損失在實(shí)際發(fā)生后沖減長期債券投資賬面余額，計(jì)入營業(yè)外支出。“長期股權(quán)投資”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則同名科目的日常核算采用成本法。長期股權(quán)投資損失在實(shí)際發(fā)生后沖減長期股權(quán)投資賬面余額，計(jì)入營業(yè)外支出。筆者認(rèn)為，我國小企業(yè)中民營企業(yè)占相當(dāng)?shù)谋戎兀@些民營小企業(yè)一般所有權(quán)與管理權(quán)不分離。民營小企業(yè)的所有者幾乎均以個(gè)人名義參與金融投資，以此避開投資收益所帶來的企業(yè)所得稅。這直接造成了小企業(yè)幾乎不會(huì)發(fā)生短期投資、長期債券投資或長期股權(quán)投資，相關(guān)科目也就極少使用。新準(zhǔn)則根據(jù)這一實(shí)際情況將上述投資的核算方法均規(guī)定為僅使用成本法，從而大大簡化了核算，符合小企業(yè)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)薄弱的實(shí)際情況。

新準(zhǔn)則下固定資產(chǎn)類項(xiàng)目的填列要求幾乎不變。“固定資產(chǎn)原價(jià)”項(xiàng)目按“固定資產(chǎn)”科目期末余額填列，新準(zhǔn)則下外購固定資產(chǎn)的成本中不包含按稅法規(guī)定可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；“固定資產(chǎn)原價(jià)”項(xiàng)目下設(shè)“減：累計(jì)折舊”項(xiàng)目，按“累計(jì)折舊”科目期末余額填列，新準(zhǔn)則下小企業(yè)已提足折舊的固定資產(chǎn)發(fā)生改建支出和符合稅法規(guī)定的大修理支出計(jì)入“長期待攤費(fèi)用”科目；“固定資產(chǎn)賬面凈值”項(xiàng)目按“固定資產(chǎn)”科目期末余額減“累計(jì)折舊”科目期末余額后的金額填列。新準(zhǔn)則下不計(jì)提“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。“在建工程”項(xiàng)目和“工程物資”項(xiàng)目分別按同名科目期末余額填列，其中“在建工程”科目也不計(jì)提“在建工程減值準(zhǔn)備”。“固定資產(chǎn)清理”項(xiàng)目根據(jù)同名科目期末余額方向填列，借方余額直接填列，貸方余額以“-”號(hào)填列。

“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”科目為新準(zhǔn)則下核算小企業(yè)（農(nóng)、林、牧、漁業(yè)）持有的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的原價(jià)（成本）。“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”項(xiàng)目按同名科目期末余額減“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊”科目期末余額后的金額填列。新準(zhǔn)則下不計(jì)提“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。

無形資產(chǎn)類項(xiàng)目的填列類似于固定資產(chǎn)類項(xiàng)目。“無形資產(chǎn)”項(xiàng)目按同名科目期末余額減“累計(jì)攤銷”科目期末余額后的金額填列。新準(zhǔn)則下不計(jì)提“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。“開發(fā)支出”項(xiàng)目按“研發(fā)支出――資本化支出”明細(xì)科目期末余額填列。

新準(zhǔn)則下“長期待攤費(fèi)用”項(xiàng)目取代“遞延資產(chǎn)”項(xiàng)目，“長期待攤費(fèi)用”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。同名科目的核算內(nèi)容在原先基礎(chǔ)上增加了已提足折舊的固定資產(chǎn)、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出和其他長期待攤費(fèi)用等，并規(guī)定了攤銷期限。這對(duì)規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)行為有重大意義，防止小企業(yè)肆意將上述支出直接費(fèi)用化。

四、流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目

“短期借款”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下相關(guān)要求不變化，不再贅述。

應(yīng)付及預(yù)收款項(xiàng)主要包括“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付賬款”、“預(yù)收賬款”、“應(yīng)付利潤”、“其他應(yīng)付款”等項(xiàng)目。其中“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付利潤”、“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目分別按同名科目期末余額填列。“應(yīng)付賬款”與“預(yù)收賬款”項(xiàng)目根據(jù)明細(xì)賬中的同名科目和“預(yù)付賬款”、“應(yīng)收賬款”科目期末余額方向分析填列，新準(zhǔn)則下具體操作過程不變。新準(zhǔn)則下應(yīng)付及預(yù)收款項(xiàng)相關(guān)項(xiàng)目的填列幾乎不變化。

新準(zhǔn)則下將“應(yīng)付工資”和“應(yīng)付福利費(fèi)”項(xiàng)目合并為“應(yīng)付職工薪酬”項(xiàng)目。“應(yīng)付職工薪酬”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。

新準(zhǔn)則下將“應(yīng)付稅金”和“其他應(yīng)交款”項(xiàng)目合并為“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目。“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目根據(jù)同名科目期末余額方向填列，貸方余額直接填列，借方余額以“-”號(hào)填列。

“應(yīng)付利息”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下相關(guān)要求不變化，不再贅述。

新準(zhǔn)則下流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目總體變化不大。新準(zhǔn)則下“預(yù)提費(fèi)用”項(xiàng)目不再單獨(dú)列示，同名科目取消。日常核算時(shí)若發(fā)生“預(yù)提費(fèi)用”，則按權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求直接計(jì)入相關(guān)負(fù)債。

五、非流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目

“長期借款”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下“長期借款”科目只登記本金，長期借款產(chǎn)生的利息費(fèi)用計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或財(cái)務(wù)費(fèi)用，也不再區(qū)分專門借款和一般借款。

“長期應(yīng)付款”項(xiàng)目根據(jù)同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下“長期應(yīng)付款”科目核算的范圍不但包括融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)，還新增了以分期付款方式購入固定資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)等內(nèi)容。

新準(zhǔn)則下新設(shè)了“遞延收益”科目，專門用于核算小企業(yè)已收到的需在以后期間計(jì)入損益的政府補(bǔ)助。“遞延收益”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下非流動(dòng)負(fù)債的會(huì)計(jì)核算有所變化，但是資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的填列要求幾乎不變化，操作較為簡單。

六、所有者權(quán)益項(xiàng)目

“實(shí)收資本”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則另規(guī)定中外合作經(jīng)營企業(yè)根據(jù)合同規(guī)定在合作期間歸還投資者的投資，在“實(shí)收資本”項(xiàng)目下增加“減：已歸還投資”項(xiàng)目單獨(dú)列示。

“資本公積”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下“資本公積”科目僅核算一個(gè)明細(xì)科目“資本溢價(jià)”，取消了“接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”、“外幣資本折算差額”、“其他資本公積”等明細(xì)科目。

“盈余公積”項(xiàng)目按同名科目期末余額填列。新準(zhǔn)則下盈余公積包括法定公積金和任意公積金兩項(xiàng)內(nèi)容，取消了法定公益金內(nèi)容。

“未分配利潤”按“本年利潤”科目和“利潤分配”科目期末余額計(jì)算填列，未彌補(bǔ)的虧損以“-”號(hào)填列。具體操作步驟與執(zhí)行新準(zhǔn)則前相同，不再贅述。

新準(zhǔn)則下所有者權(quán)益類科目較大地簡化了核算，相關(guān)項(xiàng)目的填列要求基本不變化。

綜上所述，通過小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表，可以看出《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的特色：日常核算向稅法趨同，降低了小企業(yè)會(huì)計(jì)核算成本；資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目和會(huì)計(jì)科目的名稱借鑒了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，更加規(guī)范，利于報(bào)表信息使用者讀懂會(huì)計(jì)報(bào)表；大幅度刪減或簡化了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中不符合小企業(yè)會(huì)計(jì)核算實(shí)際的內(nèi)容，充分考慮了小企業(yè)業(yè)務(wù)簡單、會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)薄弱的現(xiàn)實(shí)。新準(zhǔn)則下新設(shè)了專門核算農(nóng)業(yè)、建筑業(yè)等不同行業(yè)小企業(yè)的會(huì)計(jì)科目，相關(guān)項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表中也有反映，筆者對(duì)此建議：既然可以單獨(dú)為不同行業(yè)設(shè)置會(huì)計(jì)科目，那么也完全可以為不同行業(yè)設(shè)置帶有行業(yè)特色的小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表，這樣便能更好的滿足不同行業(yè)小企業(yè)的需求，也能使小企業(yè)會(huì)計(jì)負(fù)債表更加一目了然。

參考文獻(xiàn)：

篇（7）

投資是指企業(yè)為通過分配來增加財(cái)富，或?yàn)橹\求其他利益而將資產(chǎn)讓渡給其他企業(yè)所獲得的另一項(xiàng)資產(chǎn)。近些年來我國證券市場(chǎng)的發(fā)展為企業(yè)創(chuàng)造了良好的投資渠道和投資環(huán)境，與此同時(shí)，稅法也對(duì)企業(yè)投資所得提出了納稅上的要求。為了規(guī)范投資的會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息的披露，我國財(cái)政部于1998年6月24日了一項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—投資》（以下簡稱投資準(zhǔn)則），并在1999年1月1日起暫在上市公司施行；在實(shí)施了兩年后，2001年1月18日根據(jù)在執(zhí)行過程中出現(xiàn)的一些問題對(duì)其中一些方面作了修訂，經(jīng)修訂后的投資準(zhǔn)則自2001年1月1日起暫在股份有限公司施行。該項(xiàng)準(zhǔn)則對(duì)于規(guī)范投資業(yè)務(wù)的核算起到了十分重要的作用，但是在研究過程中筆者發(fā)現(xiàn)該準(zhǔn)則中仍然存在著一些問題，本文擬就以下幾個(gè)問題展開探討。

一、關(guān)于投資成本的確定

投資準(zhǔn)則中規(guī)定：“初始投資成本是指取得投資時(shí)實(shí)際支付的全部價(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。但實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算。”

上述規(guī)定對(duì)于股票投資的核算以及在發(fā)行日和付息日購進(jìn)的債券不會(huì)出現(xiàn)什么問題，但是對(duì)于發(fā)行日后至到期日前這段時(shí)間購進(jìn)的債券的核算就會(huì)出現(xiàn)問題，請(qǐng)看以下的例子。

例：某公司2001年6月1日以銀行存款525000元購入A公司當(dāng)年1月1日發(fā)行的面值為500000元的三年期公司債券，該債券年利率為12%，每年1月1日與7月1日各付息一次。

上例若按上述投資準(zhǔn)則規(guī)定相應(yīng)的賬務(wù)處理為：

1.假設(shè)為短期投資，則應(yīng)作分錄：

借：短期投資—債券投資525000

貸：銀行存款525000

2.假設(shè)為長期投資，則應(yīng)作分錄：

借：長期債權(quán)投資—債券投資（面值）500000

—債券投資（應(yīng)計(jì)利息）25000

貸：銀行存款525000

上述處理從投資準(zhǔn)則字面分析，應(yīng)是無可爭議的，但筆者認(rèn)為這種處理方法不符合實(shí)質(zhì)重于形式的原則。企業(yè)所支付的全部價(jià)款中包含的利息25000元，在一個(gè)月后（2001年7月1日）就可以收回，其本質(zhì)上屬于應(yīng)收利息流動(dòng)資產(chǎn)，卻計(jì)入“短期投資（或長期投資）”賬戶與其他手續(xù)費(fèi)、溢折價(jià)等項(xiàng)目相混淆，其理由不外乎是受到利息按期計(jì)算的外在法律形式影響的結(jié)果。此種做法對(duì)于短期投資還有些道理，因?yàn)槎唐谕顿Y不一定持有到期，有可能在2001年7月1日前就轉(zhuǎn)讓收回投資了，所以這25000元有可能不是以利息的形式收回的。但是對(duì)于長期投資而言上述處理方法顯然不太合理因此，筆者認(rèn)為在購買長期債券時(shí)正確的做法應(yīng)該是：

借：長期債權(quán)投資—債券投資（面值）500000

應(yīng)收利息25000

貸：銀行存款525000

根據(jù)以上分析，“投資準(zhǔn)則”中關(guān)于初始投資成本確定的表述應(yīng)更正為：“初始投資成本是指取得投資時(shí)實(shí)際支付的全部價(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。但實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或長期債權(quán)投資—債券投資尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算。”這樣，使債券的應(yīng)收利息，服從其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而不以是否到付息期的外在形式為標(biāo)志，遵循了實(shí)質(zhì)重于形式原則。

二、關(guān)于長期債券投資相關(guān)費(fèi)用的核算

所謂相關(guān)費(fèi)用指的是進(jìn)行投資時(shí)所要交納的稅金及手續(xù)費(fèi)等，投資準(zhǔn)則中關(guān)于長期債權(quán)投資的債券費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理的表述為“債券投資成本中包含的相關(guān)費(fèi)用，可以于債券購入后至到期前的期間內(nèi)在確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)攤銷，計(jì)入損益；也可以于購入債券時(shí)一次攤銷，計(jì)入損益。”

以上表述筆者認(rèn)為不夠明確，其中的“計(jì)入損益”具體指的是哪個(gè)損益科目準(zhǔn)則沒有指明。而在2000年12月29日頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（以下簡稱新制度）中明確規(guī)定長期債券投資“如所支付的稅金手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用金額較小，可以直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，不計(jì)入初始投資成本”。那么，損益科目是否就是“財(cái)務(wù)費(fèi)用”呢？筆者認(rèn)為這里存在著一些矛盾，這些矛盾主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

首先，財(cái)務(wù)費(fèi)用科目在新制度中規(guī)定的核算范圍是“企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的費(fèi)用”。而投資行為是屬于生產(chǎn)經(jīng)營以外的業(yè)務(wù)，為其所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用顯然不屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用的核算范圍，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用必然會(huì)虛減營業(yè)利潤。

其次，在新制度中對(duì)于金額較大的長期債券相關(guān)費(fèi)用規(guī)定在債券取得時(shí)計(jì)入“長期債權(quán)投資—債券投資（債券費(fèi)用）”明細(xì)科目中，并在債券存續(xù)期內(nèi)，于計(jì)提利息、攤銷溢折價(jià)時(shí)平均灘銷，計(jì)入損益。這里，利息與溢折價(jià)的攤銷都是計(jì)入投資收益項(xiàng)目，債券相關(guān)費(fèi)用從本質(zhì)上類似于溢折價(jià)，理應(yīng)也計(jì)入投資收益。

因此，筆者認(rèn)為長期債券投資相關(guān)費(fèi)用不管金額大小、是否需要攤銷最終都要計(jì)入“投資收益”項(xiàng)目，以正確核算投資損益。

三、關(guān)于長期投資減值準(zhǔn)備的提取

在投資準(zhǔn)則中規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)長期投資的賬面價(jià)值逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，至少每年年末檢查一次。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額低于長期投資賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。”

以上規(guī)定一方面抵消了當(dāng)期的凈收益，另一方面增加了投資的減值準(zhǔn)備，備抵調(diào)整了作為資產(chǎn)的長期投資的賬面價(jià)值，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，但是該規(guī)定存在兩個(gè)方面的問題，這兩個(gè)方面的問題是：

第一，由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況發(fā)生變化所導(dǎo)致的投資價(jià)值下降一般而言是永久性的下跌，并非一時(shí)所致，以后的回升具有很大的不確定性。價(jià)值下跌的金額與若干期間有關(guān)，而在會(huì)計(jì)處理方法上把全部跌價(jià)損失都由當(dāng)期投資收益承擔(dān)，顯然有失配比原則。因?yàn)榕浔仍瓌t要求“企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，收入與其成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比”，會(huì)計(jì)原則這個(gè)大系統(tǒng)中不可避免地會(huì)存在內(nèi)部的矛盾和沖突，因此相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)很難使謹(jǐn)慎性原則與配比性原則相互一致、相輔相成。對(duì)一些會(huì)計(jì)事項(xiàng)在會(huì)計(jì)處理方法的選擇上遵循了謹(jǐn)慎穩(wěn)健的思想往往就淡漠了配比原則的精神。反之，符合了配比原則的要求卻會(huì)違背穩(wěn)健原則的宗旨。這就使得會(huì)計(jì)政策的制定者在制定準(zhǔn)則時(shí)面臨著兩難的選擇。同時(shí)也使會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者在做出職業(yè)判斷時(shí)同樣也面臨著兩難選擇。

第二，該規(guī)定實(shí)際操作起來卻十分困難，最困難的是是這里的“可收回金額”的確定，準(zhǔn)則里的可收回金額是指“企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者之間的較高者，其中，出售凈價(jià)是指資產(chǎn)的出售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額。”該表述中的出售價(jià)格難以確定，因?yàn)槲覈蟛糠值牡拈L期投資沒有一個(gè)明確的市場(chǎng)價(jià)，所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)也只能根據(jù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷來估計(jì)一個(gè)金額，而投資到期形成的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值就更加含糊了（對(duì)當(dāng)前的市場(chǎng)價(jià)格都很難做出正確的判斷，更何況將來若干年后的出售價(jià)格和折現(xiàn)率）。該項(xiàng)業(yè)務(wù)要求會(huì)計(jì)人員要具有很高的職業(yè)素質(zhì)水平，而我國的大部分會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)都不高，因而就會(huì)出現(xiàn)以及提減值準(zhǔn)備來充當(dāng)利潤調(diào)節(jié)器的情況嚴(yán)重影響了利潤的真實(shí)性。

因此，筆者認(rèn)為投資準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)在體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的同時(shí)要兼顧配比性原則，并盡快出臺(tái)長期投資計(jì)提減值準(zhǔn)備的具體執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，以便會(huì)計(jì)人員遵照?qǐng)?zhí)行。

四、關(guān)于長期股權(quán)投資采用成本法核算時(shí)的清算性損益的確定

企業(yè)在采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，投資準(zhǔn)則規(guī)定“投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。”

以上對(duì)于清算性損益的表述比較原則，但操作起來有些不便，在投資準(zhǔn)則的指南中雖然給出了一些公式，但是對(duì)于在投資年度所分得的利潤如何處理，該準(zhǔn)則的規(guī)定就不是很明確。

例如：某企業(yè)于1999年1月3日購入W公司股票600萬元，投資占W公司股權(quán)的10%.

該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)采用成本法核算，應(yīng)作分錄：

借：長期股權(quán)投資6000000

貸：銀行存款6000000

1999年5月7日被投資企業(yè)宣告分派股利100萬元。

由于5月7日宣告分派的是上年度的利潤，即清算性股利，因此理應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，應(yīng)作分錄：

借：應(yīng)收股利（100萬元×10%）100000

貸：長期股權(quán)投資100000

篇（8）

一、一次還本付息債券實(shí)際利率的確定

目前我國債券的實(shí)際利率，并不簡單地等同于市場(chǎng)利率或銀行貸款利率。因此，以銀行貸款利率與債券票面利率為基礎(chǔ)計(jì)算出來的債券溢折價(jià)很難符合實(shí)際。正因如此，筆者認(rèn)為，研究債券溢折價(jià)問題所涉及的實(shí)際利率，只能是一種隱含于債券本息之中的、觀念上的利率，是作為投資者和發(fā)行者都能接受而存在的利率，發(fā)行者依據(jù)這一利率計(jì)算債券發(fā)行的溢折價(jià)，而投資者則根據(jù)債券的投資成本和將來可以取得的報(bào)酬，換算出隱含其中的投資報(bào)酬率，這個(gè)投資報(bào)酬率就是實(shí)際利率。

一次性還本付息債券，其信息一般不計(jì)復(fù)利，但投資者必須按年度分期確認(rèn)損益，同時(shí)還要考慮資金的時(shí)間價(jià)值。而在計(jì)算實(shí)際利率時(shí)，則必須計(jì)算復(fù)利，其計(jì)算方法如下：

設(shè)：債券實(shí)際利率（復(fù)利率）為r，期限為n年，期滿一次還本付息，則：

債券到期本利和=債券總面值十債券總面值×票面利率×n

令：債券投資總成本×（1＋r）=債券到期本利和

容易得出：

例：甲企業(yè)1999年1月30日以84000元購人己企業(yè)1999年1月1日發(fā)行的5年期債券，票面利率12％，債券總面值80000元，該債券于期滿后一次還本付息，不計(jì)復(fù)利。假定甲企業(yè)購入時(shí)未發(fā)生有關(guān)稅費(fèi)。甲企業(yè)購人債券的實(shí)際利率計(jì)算如下；

債券到期本利和=80000＋80000×12％×5＝128000

實(shí)際利率確定后，各期利息收入可用債券面值與尚未攤銷的溢價(jià)之和乘以實(shí)際利率計(jì)算得出。

必須指出，前文所說的投資總成本，本應(yīng)包括購入債券過程中發(fā)生的有關(guān)稅費(fèi)，但由于這些稅費(fèi)不構(gòu)成債券的溢折價(jià)，因此在研究溢折價(jià)攤銷問題時(shí)，可以不考慮這一因素。

二、應(yīng)收利息和各期攤銷額的計(jì)算

分期付息債券的應(yīng)收利息可直接用票面金額乘以票面利率得出。而期滿一次還本付息債券每期應(yīng)收利息，卻不能分期收取，只能到債券期滿時(shí)一次收回。這樣，分期計(jì)算的應(yīng)收利息，實(shí)質(zhì)上是投資者對(duì)發(fā)行方的追加投資，并且這種投資表現(xiàn)為年金，逐年追加。債券到期所能收取的利息總額，則是這筆年金按實(shí)際利率計(jì)算得到終值。反過來說，在計(jì)算各期攤銷額的時(shí)候，必須根據(jù)這個(gè)終值求年金，確定各期的應(yīng)收利息。設(shè)備期應(yīng)收利息為A，則：

A×年金終值系數(shù)=債券到期利息總額

A=1/年終值系數(shù)×債券到期利息總額

=r/（1+r）n-1×債券到期利息總額

依上例，各年末應(yīng)收利息：

A=8.7893%/（1+8.7893%）5-1×80000×12%×5=8054.18

據(jù)此，上例各年度溢價(jià)攤銷額計(jì)算如下表：

債券溢折價(jià)攤銷表（實(shí)際利率攤銷法）單位：元

三、會(huì)計(jì)分錄

對(duì)于期滿一次還本付息的債券，上述債券溢折價(jià)攤銷表中所列的應(yīng)收利息和利息收入數(shù)字，只能作為計(jì)算各期溢折價(jià)攤銷額的依據(jù)，而不能作為賬務(wù)處理的依據(jù)，這一點(diǎn)與分期付息債券是不同的。由于表中所列的應(yīng)收利息，是按債券期滿應(yīng)收利息總額折算出來的一筆年金。在觀念上它是一個(gè)處于“動(dòng)態(tài)”的價(jià)值，而會(huì)計(jì)核算上確認(rèn)的應(yīng)收利息，則是一“靜態(tài)”金額，且這個(gè)金額的計(jì)算必須遵循客觀性原則，因而只能以債券面值乘以票面利率求得。而投資收益則用該期應(yīng)收利息減去當(dāng)期溢價(jià)攤銷或加上當(dāng)期折價(jià)攤銷后的金額計(jì)算得出。

根據(jù)上述分析，在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)將用債券面值乘以票面利率計(jì)算出來的應(yīng)收利息計(jì)入其科目的借方，將上表計(jì)算的溢價(jià)攤銷額計(jì)入長期債券投資科目的貸方，將利息收入減去溢價(jià)攤銷后的余額，計(jì)人債券投資收益科目的貸方。

仍依上例，甲企業(yè)債券溢價(jià)攤銷的會(huì)計(jì)分錄如下：

1999年12月31日：

借：應(yīng)收利息9600（80000×12％）

貸：長期債權(quán)投資——債券投資（溢價(jià)）671.18

篇（9）

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》(下稱《準(zhǔn)則》)第十一條對(duì)持有至到期投資的定義為:持有至到期投資是指到期日固定,回收金額固定或可確定,且企業(yè)有明確意圖和有能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。《準(zhǔn)則》將企業(yè)的金融資產(chǎn)在初始計(jì)量時(shí)劃分為四類:第一類,以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)記入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(包括初始計(jì)量時(shí)即指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)記入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)與交易性金融資產(chǎn));第二類,持有至到期投資(主要指企業(yè)長期債券投資);第三類,貸款和應(yīng)收款項(xiàng);第四類,可供出售金融資產(chǎn),并規(guī)定金融資產(chǎn)在存續(xù)期間重分類的范圍為:第一、三、四類不得重分類為其他三類;第二類滿足條件時(shí)可以重分類為第四類。

從以上重分類的范圍可以看出,只有持有至到期投資滿足一定條件時(shí)可重分類為可供出售金融資產(chǎn),其他三類金融資產(chǎn)均不能或未規(guī)定可以重分類。

一、持有至到期投資重分類的依據(jù)分析

《準(zhǔn)則》對(duì)持有至到期投資定義的關(guān)鍵點(diǎn)體現(xiàn)在兩個(gè)方面:第一,有明確意圖,即投資者在取得投資初始計(jì)量時(shí)意圖就是明確的,除非遇到企業(yè)不能控制且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件,否則將會(huì)持有至到期;第二,有能力持有至到期,即企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源,并不受外部因素影響將其持有至到期。《準(zhǔn)則》要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評(píng)估。如果投資意圖或能力發(fā)生變化的,應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)。可以看出,持有至到期重分類的依據(jù)是企業(yè)投資意圖與能力發(fā)生變化。而將企業(yè)投資意圖與能力改變作為重分類的依據(jù)是不充分的。因?yàn)?

(一)企業(yè)“有明確意圖”和“有能力”將投資持有至到期只是相對(duì)而不是絕對(duì)的

由于企業(yè)投資意圖和持有能力在很大程度上會(huì)受市場(chǎng)利率、投資收益、企業(yè)流動(dòng)資金需求量、外匯風(fēng)險(xiǎn)、可利用的財(cái)務(wù)資源、相關(guān)法律法規(guī)等市場(chǎng)因素變化的影響,而這些外部因素的變化企業(yè)是無法控制、無法預(yù)料的,因此,可以肯定地說,企業(yè)初始投資時(shí)“有明確意圖”、“有能力”只是相對(duì)而不是絕對(duì)的。由于初始投資時(shí)的意圖與能力的不確定性,在投資存續(xù)期間每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評(píng)估的結(jié)果只能是評(píng)估當(dāng)時(shí)企業(yè)管理層的意圖相對(duì)投資當(dāng)時(shí)企業(yè)管理層意圖的修正。因此,重分類的依據(jù)并不充分。

(二)重分類范圍設(shè)定合理性不充分

《準(zhǔn)則》規(guī)定除持有至到期投資外的其他三類金融資產(chǎn)都不得或未規(guī)定可以重分類,如果初始投資時(shí)劃分為交易性金融資產(chǎn)(短期債券投資),在企業(yè)改變投資意圖準(zhǔn)備長期持有、滿足設(shè)定的條件時(shí)是否可以重分類為持有至到期投資(長期債券投資)呢?又如,初始計(jì)量時(shí)劃分為可供出售金融資產(chǎn),當(dāng)資產(chǎn)存續(xù)期間明確投資意圖,滿足設(shè)定的條件時(shí),是否可以重分類為持有至到期投資或交易性金融資產(chǎn)呢?為此,顯現(xiàn)出金融資產(chǎn)重分類范圍設(shè)定依據(jù)不合理、不充分。

二、持有至到期投資重分類的目的分析

《準(zhǔn)則》規(guī)定由于出現(xiàn)企業(yè)無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)料的獨(dú)立事件所引起的,如重分類日距該項(xiàng)投資到期日較近;根據(jù)合同約定幾乎收回所有的初始本金;被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化;發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置;相關(guān)稅收法規(guī)、法律、行政法規(guī)做出重大調(diào)整等情況,使企業(yè)的投資改變“明確意圖”或“有能力”持有至到期最初意圖時(shí),企業(yè)的持有至到期投資在存續(xù)期間可以不做重分類而可以直接出售。也就是說,在會(huì)計(jì)核算中“持有至到期投資”賬戶的貸方不僅反映(1)處置已到期的持有至到期投資;(2)重分類到“可供出售金融資產(chǎn)”中的持有至到期投資;同時(shí)也反映(3)未到期的持有至到期投資的處置。由于可供出售金融資產(chǎn)不可以重分類其他三類,因此企業(yè)的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額,只是為了在“可供出售金融資產(chǎn)”賬戶中進(jìn)行處置或等待處置。既然允許持有至到期投資未到期直接從“持有至到期投資”賬戶貸方予以沖銷,那么,持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的目的就顯得很牽強(qiáng),同時(shí),使其核算增加了沒有必要的程序。

三、相關(guān)建議

持有至到期投資主要是指企業(yè)的長期債券投資。對(duì)持有至到期投資的定位與核算可以簡化進(jìn)行:

一是企業(yè)債券投資初始計(jì)量時(shí):若對(duì)該項(xiàng)投資有長期持有的目的,可以劃分為持有至到期投資,通過“持有至到期投資”賬戶核算;若對(duì)該項(xiàng)投資為短期持有的目的,可以劃分為交易性金融資產(chǎn),通過“交易性金融資產(chǎn)(債券投資)”賬戶核算。

二是企業(yè)債券投資后續(xù)計(jì)量時(shí):當(dāng)企業(yè)對(duì)該項(xiàng)投資長期持有的目的改變時(shí),若直接處置,則從“持有至到期投資”賬戶貸方直接進(jìn)行沖減;若不直接處置,則其余額保留在該賬戶直到處置。

因此,建議取消金融資產(chǎn)的重分類以及相關(guān)核算。這樣處理的優(yōu)點(diǎn)體現(xiàn)在兩個(gè)方面:其一,初始計(jì)量時(shí)對(duì)投資按其目的進(jìn)行長期或短期的劃分,因?yàn)殚L期與短期都不是絕對(duì)的,因此,不需要再進(jìn)行可供出售金融資產(chǎn)劃分的考慮,避免企業(yè)無法控制、無法預(yù)料的諸多因素對(duì)企業(yè)投資合理性的影響。其二,因?yàn)槌钟兄恋狡谕顿Y重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額一般較大,重分類時(shí)持有至到期投資賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額以及重分類后可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)都會(huì)影響到企業(yè)凈資產(chǎn)變動(dòng),取消重分類,將會(huì)從很大程度上減少市場(chǎng)變化對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的影響。

篇（10）

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已于2011年10月18日，并將自2013年1月1日起在全國范圍內(nèi)的小企業(yè)施行。由于稅務(wù)部門是小企業(yè)最主要的外部會(huì)計(jì)信息使用者，主要利用小企業(yè)會(huì)計(jì)信息作出稅收決策，包括是否給予稅收優(yōu)惠政策、采取何種稅收征管方式、應(yīng)征稅額等，為滿足這些稅收征管信息需求，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》盡可能協(xié)調(diào)一致，最大限度地消除了小企業(yè)會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅法的差異，但由于稅法與會(huì)計(jì)核算目標(biāo)的不一致性，兩者之間仍然存在一些無法消除的差異。

一、免稅收入

小企業(yè)購買國債產(chǎn)生的利息收入和對(duì)外股權(quán)投資，取得超過一年的股息、紅利權(quán)益性所

得，按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入投資收益，增加利潤總額。

會(huì)計(jì)處理

借：應(yīng)收利息

應(yīng)收股利等

貸：投資收益

但按企業(yè)所得稅法規(guī)定，屬于免稅收入，應(yīng)從收入總額中剔除，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

二、長期債券投資利息收入

長期債券投資在持有期間發(fā)生的在債務(wù)人應(yīng)付利息日按照票面利率計(jì)算的應(yīng)收利息應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)債券的折價(jià)或者溢價(jià)在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)采用直線法進(jìn)行攤銷，計(jì)入投資收益。

會(huì)計(jì)處理

借：長期債券投資――應(yīng)計(jì)利息

（或應(yīng)收利息）

貸：投資收益

長期債券投資――溢折價(jià)（或借方）

即使利息收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)二者相同，但企業(yè)所得稅法利息收入按面值和票面利率計(jì)算，使得最終計(jì)入利潤總額的投資收益與按企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的利息收入之間產(chǎn)生差異，需要納稅調(diào)整。

三、在建工程試運(yùn)行收入

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，小企業(yè)在建工程在試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中形成的產(chǎn)品、副產(chǎn)品或試車

收入沖減在建工程成本。

會(huì)計(jì)處理

借：庫存商品

銀行存款等

貸：在建工程

而企業(yè)所得稅法有關(guān)規(guī)定將其界定為銷售行為，在建工程試運(yùn)轉(zhuǎn)中形成的產(chǎn)品、副產(chǎn)品的收入和成本應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。如此二者形成差異，需對(duì)產(chǎn)品銷售損益進(jìn)行納稅調(diào)整。

四、政府補(bǔ)助

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：政府補(bǔ)助，是指小企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資

產(chǎn)，但不含政府作為小企業(yè)所有者投入的資本。小企業(yè)收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入營業(yè)外收入。收到的其他政府補(bǔ)助，用于補(bǔ)償本企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用或發(fā)生虧損的期間，計(jì)入營業(yè)外收入。

會(huì)計(jì)處理 取得

借：銀行存款

貸：遞延收益

分配或補(bǔ)償時(shí)

借：遞延收益

貸：營業(yè)外收入

而企業(yè)所得稅稅法要求在收到政府補(bǔ)助時(shí)一次性計(jì)入當(dāng)期收入或者在符合條件的情況

下作為不征稅收入，導(dǎo)致小企業(yè)會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅法存在差異。

五、小企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送

按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送不確認(rèn)收入，捐贈(zèng)支出計(jì)入營業(yè)外支出。

會(huì)計(jì)處理

借：營業(yè)外支出

貸：庫存商品

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）

但按企業(yè)所得稅法規(guī)定將其視同銷售，應(yīng)計(jì)算繳納應(yīng)納稅所得額。二者產(chǎn)生差異，需要納稅調(diào)整。

六、應(yīng)付職工薪酬

小企業(yè)發(fā)生的工資薪金；職工福利費(fèi)；醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金；工會(huì)經(jīng)費(fèi)；職工教育經(jīng)費(fèi)支出等，在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，并根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分別下列情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

借：生產(chǎn)成本（勞務(wù)成本）

制造費(fèi)用

管理費(fèi)用

銷售費(fèi)用

研發(fā)支出

在建工程等

貸：應(yīng)付職工薪酬

小企業(yè)發(fā)生的應(yīng)付職工薪酬，企業(yè)所得稅法規(guī)定了稅前扣除條件或扣除標(biāo)準(zhǔn)限額以及殘疾人員工資薪金的加計(jì)扣除，不符合扣除規(guī)定或超過標(biāo)準(zhǔn)限額的部分以及允許加計(jì)扣除的殘疾人員的職工薪酬，應(yīng)納稅調(diào)整。

七、借款費(fèi)用

按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：借款費(fèi)用，是指小企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。包括：借款利息、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。

小企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用（借款利息）符合資本化條件的，予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的，予以費(fèi)用化，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用等。

會(huì)計(jì)處理

借：在建工程

制造費(fèi)用

研發(fā)支出

財(cái)務(wù)費(fèi)用

貸：應(yīng)付利息

小企業(yè)因外幣借款而發(fā)生的匯兌損失計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用；形成匯兌收益計(jì)入營業(yè)外收入。

而按企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照規(guī)定扣除。

利息支出企業(yè)所得稅法規(guī)定了稅前扣除條件或扣除標(biāo)準(zhǔn)限額，對(duì)發(fā)生的匯兌損失，除已經(jīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。

由此可見：借款費(fèi)用（借款利息、匯兌損失等）小企業(yè)會(huì)計(jì)按實(shí)際發(fā)生額列支，企業(yè)所得稅法規(guī)定稅前扣除條件或扣除標(biāo)準(zhǔn)限額，二者可能產(chǎn)生差異，不符合扣除規(guī)定或超過標(biāo)準(zhǔn)限額的部分，應(yīng)納稅調(diào)增。

八、管理費(fèi)用

根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)在籌建期內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等，按其發(fā)生額計(jì)入管理費(fèi)用，減少利潤總額。

按企業(yè)所得稅法相關(guān)政策規(guī)定，開辦費(fèi)可在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，與會(huì)計(jì)無差異；也可以按照有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，使得二者產(chǎn)生差異。

業(yè)務(wù)招待費(fèi)企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除限額標(biāo)準(zhǔn)，超過限額標(biāo)準(zhǔn)的，納稅調(diào)整。

九、銷售費(fèi)用

根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等，按其發(fā)生額計(jì)入銷售費(fèi)用，減少利潤總額。而企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除限額標(biāo)準(zhǔn)，產(chǎn)生差異，需要納稅調(diào)整。

十、營業(yè)外支出

根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)發(fā)生的存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈損失，壞賬損失，無法收回的長期債券投資損失，無法收回的長期股權(quán)投資損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失，稅收滯納金，罰金，罰款，被沒收財(cái)物的損失，捐贈(zèng)支出，贊助支出等，按其發(fā)生額計(jì)入營業(yè)外支出，減少利潤總額。

按企業(yè)所得稅法規(guī)定：未經(jīng)申報(bào)的損失，不得稅前扣除；稅收滯納金，罰金，罰款，被沒收財(cái)物的損失，贊助支出等不得稅前扣除；公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。

可見：企業(yè)所得稅法規(guī)定不得稅前扣除的或超過限額標(biāo)準(zhǔn)的支出，小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)增。

十一、固定資產(chǎn)折舊

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：小企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地不得計(jì)提折舊。按企業(yè)所得稅法規(guī)定：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)和與經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除。由此二者產(chǎn)生差異。

綜上所述，雖然小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以滿足小企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者（主要為稅務(wù)部門）的需求為根本出發(fā)點(diǎn)，基本消除小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法的差異，提高了會(huì)計(jì)信息的有用性，在保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可比的前提下降低了會(huì)計(jì)核算和納稅申報(bào)的工作量，但是我們?nèi)匀徊荒芎鲆曅∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法之間存在的不可消除的差異。對(duì)于這些有差異的地方，小企業(yè)需要按企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。對(duì)已在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表中列示項(xiàng)目與企業(yè)所得稅法規(guī)定存在差異的納稅調(diào)整過程，應(yīng)在附注中按規(guī)定進(jìn)行披露。

參考文獻(xiàn)：

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企業(yè)所得稅相關(guān)政策文件

[2]羅妙成，鄭開焰，袁玲 論《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與企業(yè)所得稅法的協(xié)調(diào)

篇（11）

（一）庫存現(xiàn)金 原制度對(duì)現(xiàn)金短缺、溢余的核算不通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶，現(xiàn)金短缺扣除可收回的賠償金額后的凈損失計(jì)入管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則設(shè)置“庫存現(xiàn)金”賬戶，可以單獨(dú)增設(shè)“備用金”科目；增設(shè)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶核算現(xiàn)金短缺或溢余，現(xiàn)金短缺凈損失計(jì)入營業(yè)外支出。

（二）銀行存款 原制度詳細(xì)規(guī)范了銀行結(jié)算方式及匯兌損益的會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則對(duì)此沒有詳細(xì)規(guī)范。

（三）其他貨幣資金 原制度下，本科目包括外埠存款、存出投資款等明細(xì)科目和對(duì)各明細(xì)科目使用的詳細(xì)規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了備用金明細(xì)科目，刪除了存出投資款明細(xì)科目，且對(duì)各明細(xì)科目使用未作詳細(xì)規(guī)定。

（四）短期投資 原制度下，持有期間所收到的股利、利息等，不確認(rèn)投資收益，而是沖減投資成本；提取短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入投資收益。新準(zhǔn)則下，持有期間所收到的股利、利息等確認(rèn)投資收益；不再計(jì)提短期投資減值準(zhǔn)備。

（五）應(yīng)收票據(jù) 原制度規(guī)定到期不能收回而轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；對(duì)于帶息票據(jù)，期末按票面價(jià)值和利率計(jì)提利息，增加應(yīng)收票據(jù)的賬面余額。新準(zhǔn)則規(guī)定到期不能收回的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)按票面金額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；對(duì)帶息票據(jù)未作規(guī)范。

（六）應(yīng)收賬款 原制度規(guī)定應(yīng)收債權(quán)融資或出售應(yīng)按規(guī)定提取壞賬準(zhǔn)備，計(jì)入管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則未規(guī)范應(yīng)收債權(quán)融資或出售應(yīng)收債權(quán)的會(huì)計(jì)處理；對(duì)于應(yīng)收賬款不再提取壞賬準(zhǔn)備，而是將實(shí)際發(fā)生的壞賬損失直接計(jì)入營業(yè)外支出。

（七）預(yù)付賬款 原制度沒有設(shè)置預(yù)付賬款科目，預(yù)付工程款在“在建工程”科目核算。新準(zhǔn)則增設(shè)了該科目，且預(yù)付工程款在本科目核算。

（八）應(yīng)收股利 原制度設(shè)置“應(yīng)收股息”科目核算小企業(yè)因進(jìn)行股權(quán)投資應(yīng)收取的現(xiàn)金股利或利潤。小企業(yè)對(duì)外進(jìn)行長期股權(quán)投資應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤，增加投資收益或沖減長期股權(quán)投資成本。新準(zhǔn)則將“應(yīng)收股息”科目，拆分為“應(yīng)收股利”和“應(yīng)收利息”科目；“應(yīng)收股利”科目核算小企業(yè)應(yīng)收取的現(xiàn)金股利或利潤。“應(yīng)收利息”科目，核算小企業(yè)債券投資應(yīng)收取的利息。小企業(yè)對(duì)外進(jìn)行長期股權(quán)投資應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤，增加投資收益。

（九）其他應(yīng)收款 原制度規(guī)定對(duì)其他應(yīng)收款可計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，且核算內(nèi)容不包括增值稅出退稅（增值稅出退稅在“應(yīng)收賬款”科目核算）。新準(zhǔn)則規(guī)定本科目不再計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但增值稅出退稅通過本科目核算。

（十）存貨 （1）核算科目的差異。原制度沒有設(shè)置“材料采購”、“材料成本差異”、“周轉(zhuǎn)材料”和“消耗性生物資產(chǎn)”科目，設(shè)置有“低值易耗品”科目，而包裝物在“材料”科目核算。新準(zhǔn)則增設(shè)了“材料采購”、“材料成本差異”、“周轉(zhuǎn)材料”和“消耗性生物資產(chǎn)”科目，將“低值易耗品”和“包裝物”并入“周轉(zhuǎn)材料”科目核算。取消了“委托代銷商品”和“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目；以“原材料”科目取代“材料”科目。（2）接受投資者投入的存貨的計(jì)價(jià)方法不同。原制度下，投資者投入的存貨，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值入賬。新準(zhǔn)則下，投資者投入的存貨，改為按評(píng)估價(jià)值入賬價(jià)值。（3）存貨盤虧的處理不同。原制度下，存貨盤虧損失計(jì)入營業(yè)外支出，存貨盤盈收益沖減管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則下，存貨發(fā)生盈虧，先通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”核算，然后將盤盈收益和盤虧損失分別計(jì)入營業(yè)外入和營業(yè)外支出。（4）是否計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。原制度下，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則下，不計(jì)提存貨提跌價(jià)準(zhǔn)備。（5）采購費(fèi)用的處理不同。原制度和新準(zhǔn)則，分別將采購費(fèi)用計(jì)入“營業(yè)費(fèi)用”和“銷售費(fèi)用”。

（十一）長期債券投資 （1）核算范圍差異。原制度設(shè)置“長期債權(quán)投資”科目，核算范圍比新準(zhǔn)則大，包括長期債券和其他債權(quán)投資兩部分。新準(zhǔn)則設(shè)置“長期債券投資”科目，取代原制度中的“長期債權(quán)投資”科目，核算內(nèi)容不再包括“其他債權(quán)投資”。（2）手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)的處理不同。原制度和新準(zhǔn)則分別將企業(yè)購入債券所發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入當(dāng)期損益和長期債券投資的成本。（3）對(duì)長期債券投資損失的處理不同。原制度對(duì)長期債券投資損失核算未作規(guī)定。新準(zhǔn)則規(guī)定：實(shí)際發(fā)生的長期債券投資損失計(jì)入營業(yè)外支出，同時(shí)沖減長期債權(quán)投資的賬面余額。

（十二）長期股權(quán)投資 （1）核算方法不同。原制度下，長期股權(quán)投資可采用成本法和權(quán)益法兩種核算方法。新準(zhǔn)則下，統(tǒng)一采用成本法核算長期股權(quán)投資。（2）對(duì)長期股權(quán)投資損失的處理不同。原制度對(duì)長期股權(quán)投資損失的核算未作規(guī)定。新準(zhǔn)則將長期股權(quán)投資損失計(jì)入營業(yè)外支出，同時(shí)沖減長期股權(quán)投資的賬面余額。（3）通過非貨幣性資產(chǎn)交換長期股權(quán)投資的核算不同。原制度對(duì)通過非貨幣性資產(chǎn)交換長期股權(quán)投資的核算未作規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了此項(xiàng)規(guī)定。

（十三）固定資產(chǎn) （1）接受投資者投入的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值差異。原制度和新準(zhǔn)則對(duì)接受投資者投入的固定資產(chǎn)分別按“投資各方確認(rèn)的價(jià)值”和“評(píng)估價(jià)值”入賬。（2）折舊方法差異。原制度下，固定資產(chǎn)折舊方法包括工作量法。新準(zhǔn)則取消了固定資產(chǎn)折舊的工作量法。（3）固定資產(chǎn)的盈虧的處理差異。原制度下，固定資產(chǎn)的盈虧不通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目核算。新準(zhǔn)則下，必須通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目核算固定資產(chǎn)的盈虧。（4）自行建造固定資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)差異。原制度和新準(zhǔn)則對(duì)自行建造固定資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)分別是“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前”和“竣工決算前”。（5）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出處理差異。原制度下，沒有明確固定資產(chǎn)使用過程中發(fā)生的修理費(fèi)、大修理支出和改擴(kuò)建支出的核算。只規(guī)定將符合資本化條件的固定資產(chǎn)的后續(xù)支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本，不能資本化的部分確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。新準(zhǔn)則下，固定資產(chǎn)的日常修理費(fèi)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；大修理支出，計(jì)入長期待攤費(fèi)用；除已提足折舊的固定資產(chǎn)和經(jīng)營租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改建支出計(jì)入長期待攤費(fèi)用外，其他改建支出均計(jì)入固定資產(chǎn)成本。

（十四）在建工程 （1）借款費(fèi)用的處理差異。原制度下，為購建固定資產(chǎn)而專門借款所發(fā)生的借款費(fèi)用的資本化金額與資產(chǎn)支出數(shù)掛鉤。新準(zhǔn)則下，在建工程在竣工決算前發(fā)生的借款利息全部資本化，計(jì)入金額不與資產(chǎn)支出數(shù)掛鉤。（2）試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的支出處理差異。原制度沒有在建工程在試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的支出的規(guī)定。新準(zhǔn)則下，在建工程在試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的支出計(jì)入在建工程成本，形成的產(chǎn)品或者副產(chǎn)品對(duì)外銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品的，應(yīng)沖減在建工程成本。

（十五）工程物資 原制度規(guī)定工程物資發(fā)生的盤盈、盤虧、報(bào)廢、毀損的凈損失或凈收益，工程尚未完工的，增加或沖減工程成本；工程已經(jīng)完工的，計(jì)入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出。新準(zhǔn)則對(duì)此未作明確規(guī)定。但可參照“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目的使用規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。

（十六）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊 原制度沒有設(shè)置這兩個(gè)科目。新準(zhǔn)則增設(shè)這兩個(gè)科目，分別核算小企業(yè)為生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)和成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的累計(jì)折舊。

（十七）無形資產(chǎn) （1）接受投資者投入的無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值差異。原制度和新準(zhǔn)則對(duì)于接受投資者投入的無形資產(chǎn)分別按“投資各方確認(rèn)的價(jià)值”和“評(píng)估價(jià)值”入賬。（2）自行開發(fā)建造廠房等建筑物，外購?fù)恋丶敖ㄖ飪r(jià)款的分配差異。原制度無此規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了將相關(guān)價(jià)款分配計(jì)入土地使用權(quán)的規(guī)定。（3）開發(fā)費(fèi)用的處理差異。原制度對(duì)于無形資產(chǎn)相關(guān)研發(fā)費(fèi)用不允許資本化，于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則允許將部分開發(fā)費(fèi)用資本化。（4）攤銷的會(huì)計(jì)處理差異。原制度沒有設(shè)置“累計(jì)推銷”科目；不允許將無形資產(chǎn)攤銷額計(jì)入成本。新準(zhǔn)則下，增設(shè)“累計(jì)推銷”科目；根據(jù)受益對(duì)象，將無形資產(chǎn)攤銷額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。（5）攤銷年限的差異。原制度有按合同受益年限、法律規(guī)定年限孰低原則確定攤銷年限的規(guī)定。新準(zhǔn)則無此規(guī)定。

（十八）長期待攤費(fèi)用 原制度下本科目核算小企業(yè)攤銷期限在1年以上（不含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用，包括開辦費(fèi)。新準(zhǔn)則下本科目核算內(nèi)容不包括開辦費(fèi)，直接將開辦費(fèi)計(jì)入當(dāng)期損益。

（十九）待處理財(cái)產(chǎn)損溢 原制度無此科目。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目，核算小企業(yè)在清查財(cái)產(chǎn)過程中查明的各種財(cái)產(chǎn)盤盈、盤虧和毀損的價(jià)值。

二、負(fù)債類科目會(huì)計(jì)核算差異

（一）短期借款 原制度下，將到期無力支付票款的應(yīng)付票據(jù)的賬面余額，轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。新準(zhǔn)則規(guī)定將到期無力支付票款的銀行承兌匯票票面金額轉(zhuǎn)入本科目。原制度和新準(zhǔn)則分別通過“預(yù)提費(fèi)用”和“應(yīng)付利息”科目計(jì)提短期借款利息。

（二）應(yīng)付票據(jù) 原制度下，計(jì)提帶息應(yīng)付票據(jù)的利息費(fèi)用，增加應(yīng)付票據(jù)成本。新準(zhǔn)則沒有對(duì)帶息應(yīng)付票據(jù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行規(guī)范。但參照“應(yīng)付利息”科目的使用規(guī)定，計(jì)提帶息應(yīng)付票據(jù)的利息時(shí)，應(yīng)貸計(jì)“應(yīng)付利息”科目，不應(yīng)調(diào)增應(yīng)付票據(jù)成本。

（三）應(yīng)付賬款 原制度和新準(zhǔn)則分別將確實(shí)無法償付的應(yīng)付賬款轉(zhuǎn)入“資本公積“和”營業(yè)外收入”科目。

（四）預(yù)收賬款 原制度無此科目。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目，核算小企業(yè)按照合同規(guī)定預(yù)收的款項(xiàng)包括預(yù)收的購貨款、工程款等。

（五）應(yīng)付職工薪酬 原制度無此科目，通過應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)等核算職工的工資和福利費(fèi)，未規(guī)范非貨幣性薪酬及因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償?shù)绕渌毠ば匠甑暮怂恪Ｐ聹?zhǔn)則下，本科目擴(kuò)大了應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)科目的核算范圍，核算內(nèi)容涵蓋應(yīng)付給職工的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出，包括非貨幣性支出及因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償。

（六）應(yīng)交稅費(fèi) 原制度設(shè)置“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目。新準(zhǔn)則將“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目合并為本科目，核算小企業(yè)按照稅法等規(guī)定應(yīng)交納的各種稅費(fèi)。

（七）應(yīng)付利息 原制度無此科目，應(yīng)付利息通過“預(yù)提費(fèi)用”科目核算。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目核算小企業(yè)按照合同約定應(yīng)支付的利息費(fèi)用。

（八）遞延收益 原制度無此科目。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目核算小企業(yè)已經(jīng)收到、應(yīng)在以后期間計(jì)入損益的政府補(bǔ)助。

（九）長期借款 （1）計(jì)息時(shí)點(diǎn)和計(jì)入對(duì)象差異。原制度規(guī)定長期借款在會(huì)計(jì)期末預(yù)提利息費(fèi)用，并將利息計(jì)入“長期借款”科目。新準(zhǔn)則規(guī)定長期借款的利息，在應(yīng)付利息日計(jì)算確認(rèn)，計(jì)入“應(yīng)付利息”科目；核算內(nèi)容只包括借款本金，不含借款利息。（2）專門借款費(fèi)用的處理差異。原制度以“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”作為為借款費(fèi)用資本化的起點(diǎn)，借款費(fèi)用包含匯兌損失；有暫停借款費(fèi)用資本化的規(guī)定。新準(zhǔn)則以“竣工決算”作為為借款費(fèi)用資本化的起點(diǎn)；取消了借款費(fèi)用資本化的條件、暫停借款費(fèi)用的資本化的規(guī)定；將匯兌損失全部計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

（十）長期應(yīng)付款 原制度下，本科目核算內(nèi)容僅包括融資租入固定資產(chǎn)應(yīng)付款。新準(zhǔn)則增加了分期付款購入固定資產(chǎn)應(yīng)付款的核算內(nèi)容。

三、所有者權(quán)益類科目會(huì)計(jì)核算差異

（一）實(shí)收資本 （1）核算內(nèi)容差異。原制度規(guī)定：本科目核算內(nèi)容只包括小企業(yè)實(shí)際收到的投資者投入的資本。新準(zhǔn)則下，本科目增加了“已歸還投資”的核算內(nèi)容。（2）是否涉及“股本”科目的使用說明。原制度也未明確股份制小企業(yè)的“股本”科目。新準(zhǔn)則明確規(guī)定小企業(yè)（股份有限公司）應(yīng)當(dāng)將“實(shí)收資本”科目的名稱改為“股本”。

（二）資本公積 （1）核算內(nèi)容差異。原制度規(guī)定：本科目核算內(nèi)容包括資本溢價(jià)、接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備、外幣資本折算差額、其他資本公積等。新準(zhǔn)則下，本科目的核算內(nèi)容只包括資本溢價(jià)。（2）是否可以彌補(bǔ)虧損。原制度未涉及此問題。新準(zhǔn)則明確規(guī)定資本公積不得用于彌補(bǔ)虧損。

（三）盈余公積 原制度下本科目核算內(nèi)容包括法定盈余公積、任意盈余公積和法定公益金。新準(zhǔn)則下本科目核算內(nèi)容包括公司制企業(yè)的法定公積金和任意公積金，外商投資企業(yè)的儲(chǔ)備基金和企業(yè)發(fā)展基金，以及中外合作經(jīng)營企業(yè)歸還投資者的投資。

（四）利潤分配 原制度下本科目的明細(xì)科目有：其他轉(zhuǎn)入、提取法定盈余公積等七個(gè)。新準(zhǔn)則下本科目下又增加了“利潤歸還投資”明細(xì)科目。

四、成本類科目會(huì)計(jì)核算差異

原制度下，成本類科目僅包括“生產(chǎn)成本”和“制造費(fèi)用”兩個(gè)科目。新準(zhǔn)則增設(shè)“研發(fā)支出”、“工程施工”、“機(jī)械作業(yè)”三個(gè)科目。

五、損益類科目會(huì)計(jì)核算差異

（一）主營業(yè)務(wù)收入 （1）銷售收入確認(rèn)條件差異。原制度下，小企業(yè)銷售商品收入，在同時(shí)滿足“主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移、管理權(quán)控制權(quán)轉(zhuǎn)移、相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量等四條原則時(shí)，才能確認(rèn)商品銷售的實(shí)現(xiàn)。新準(zhǔn)則下，小企業(yè)只要滿足發(fā)出商品和收到貨款或取得收款權(quán)利兩個(gè)條件，即可確認(rèn)商品銷售收入，并且根據(jù)銷售方式和結(jié)算方式規(guī)定了七種具體的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，減少了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回的處理。原制度下，資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算，并調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目。新準(zhǔn)則下，沒有資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)（銷售退回）的規(guī)定。對(duì)于已經(jīng)確認(rèn)銷售實(shí)現(xiàn)的商品發(fā)生的銷貨退回，在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。

（二）其他業(yè)務(wù)收入 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括出租包裝物租金收入。新準(zhǔn)則下，本科目核算內(nèi)容不包括出租包裝物租金收入，將出租包裝物租金收入計(jì)入營業(yè)外收入。

（三）營業(yè)外收入 原制度下，本科目核算范圍較小，僅包括固定資產(chǎn)盤盈、處置固定資產(chǎn)凈收益、出售無形資產(chǎn)凈收益、罰款凈收入等內(nèi)容。新準(zhǔn)則下，本科目又增加了政府補(bǔ)助、捐贈(zèng)收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、先征后返的稅金（不含出口退回的增值稅）等核算內(nèi)容。

（四）其他業(yè)務(wù)成本 原制度下，本科目核算小企業(yè)除主營業(yè)務(wù)成本以外的其他銷售或其他業(yè)務(wù)所發(fā)生的支出，包括銷售材料、提供勞務(wù)等發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用及相關(guān)的稅金和附加、結(jié)轉(zhuǎn)出租包裝物的成本。新準(zhǔn)則下核算內(nèi)容縮減，結(jié)轉(zhuǎn)出租包裝物的成本在“營業(yè)外支出”科目核算；銷售材料、提供勞務(wù)等發(fā)生的相關(guān)稅金和附加在“營業(yè)稅金及附加”科目核算。

（五）營業(yè)稅金及附加 原制度下，本科目核算小企業(yè)日常主要經(jīng)營活動(dòng)應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅金及附加，包括營業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅和教育費(fèi)附加等；城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅和印花稅不在本科目核算，而是計(jì)入管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則下，本科目增加了城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅等核算內(nèi)容。

（六）銷售費(fèi)用 原制度設(shè)置“營業(yè)費(fèi)用”科目，規(guī)定“商品流通企業(yè)可不單獨(dú)設(shè)置‘管理費(fèi)用’科目，其核算內(nèi)容并入本科目。新準(zhǔn)則將“營業(yè)費(fèi)用”科目改為本科目；刪除了將“管理費(fèi)用”科目核算內(nèi)容并入本科目的規(guī)定。

（七）管理費(fèi)用 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、存貨盤盈或盤虧、計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等。新準(zhǔn)則下，城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)在“營業(yè)稅金及附加”科目核算；存貨盤盈或盤虧分別計(jì)入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出；不再計(jì)提壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

（八）財(cái)務(wù)費(fèi)用 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括匯兌損失（減匯兌收益）。新準(zhǔn)則下，財(cái)務(wù)費(fèi)用中的匯兌損失不再減除匯兌收益；匯兌收益單獨(dú)在“營業(yè)外收入”科目核算。

（九）營業(yè)外支出 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括固定資產(chǎn)盤虧、處置固定資產(chǎn)凈損失、出售無形資產(chǎn)凈損失、罰款支出、非常損失等。新準(zhǔn)則下，本科目又增加了壞賬損失、無法收回的長期債券投資損失、無法收回的長期股權(quán)投資損失等核算內(nèi)容。

（十）所得稅費(fèi)用 原制度下，小企業(yè)收到因多計(jì)等原因而退還的所得稅，應(yīng)沖減當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。新準(zhǔn)則將原制度中的“所得稅”科目改為本科目；先征后返的企業(yè)所得稅計(jì)入營業(yè)外收入，不再?zèng)_減當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

六、外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算差異

（一）記賬本位幣變更問題 原制度沒有明確記賬本位幣的變更問題。新準(zhǔn)則下，明確了記賬本位幣的變更問題；增加了采用變更當(dāng)日的即期匯率將所有項(xiàng)目折算為變更后的記賬本位幣的規(guī)定。

（二）投資者外幣投資折算匯率不同 原制度下，投資者投入的外幣，有合同約定匯率和無合同約定匯率，應(yīng)分別按收到外幣當(dāng)日的匯率和出資當(dāng)日的匯率折合的記賬本位幣金額入賬。新準(zhǔn)則下，只能采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和交易當(dāng)期平均匯率折算。

（三）外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算方法不同 原制度下，外幣會(huì)計(jì)報(bào)表的折算方法較復(fù)雜。新準(zhǔn)則下，外幣會(huì)計(jì)報(bào)表統(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，簡化了核算。

七、財(cái)務(wù)報(bào)告差異

（一）會(huì)計(jì)報(bào)表編報(bào)要求不同 原制度下，現(xiàn)金流量表為年報(bào)，可按需要選擇編制；應(yīng)交增值稅明細(xì)表作為資產(chǎn)負(fù)債表的附表。新準(zhǔn)則下現(xiàn)金流量表為月報(bào)和年報(bào)，且必須編報(bào)；取消了應(yīng)交增值稅明細(xì)表，應(yīng)交增值稅余額在附注中的應(yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表中反映。

（二）報(bào)表項(xiàng)目內(nèi)容和填列要求不同 由于會(huì)計(jì)科目的變化，造成資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表部分項(xiàng)目的項(xiàng)目內(nèi)容和填列要求發(fā)生改變。如資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨、資本公積等項(xiàng)目，利潤表中的營業(yè)收入、營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加等項(xiàng)目。利潤表項(xiàng)目更加細(xì)化，調(diào)整了營業(yè)利潤的內(nèi)容，將“投資收益”并入“營業(yè)利潤”項(xiàng)目。現(xiàn)金流量的項(xiàng)目也更加明了。

（三）會(huì)計(jì)報(bào)表附注內(nèi)容不同 原制度下，附注內(nèi)容包括：主要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更的說明和其他重要事項(xiàng)兩部分。新準(zhǔn)則下，附注內(nèi)容更加詳細(xì)實(shí)用，包括：遵循小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聲明、利潤分配的說明等八項(xiàng)內(nèi)容。

八、特殊業(yè)務(wù)差異

原制度詳細(xì)規(guī)定了“以前年度損益調(diào)整”、“債務(wù)重組”、“非貨幣性資產(chǎn)交易”等小企業(yè)不經(jīng)常發(fā)生的交易或者事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則對(duì)上述交易或事項(xiàng)未作詳細(xì)規(guī)定，只在第三條第一款有“可以參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理”的表述。