固定資產計量大全11篇

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篇（1）

會計確認至今關于會計確認定義最權威的解釋是美國財務會計準則委員會做出的。美國財務會計準則委員會于1984年發(fā)表的《企業(yè)財務報表的確認和計量》中將會計確認定義為：“確認是將某一項目，作為資產、負債、營業(yè)收入、費用等類正式地記入或列入某一個財務報表的過程，它包括同時用文字和描述某一項目，其金額包括在報表總計當中。對于一筆資產或負債，確認不僅要記錄該項目的取得或發(fā)生，還要記錄其后發(fā)生的變動，包括從財務報表中予以消除的變動。”我國對會計確認定義的研究最有代表性的學者是葛家澍教授。其在《會計學導論》中將會計確認定義為：“會計確認是指通過一定的標準，辨認應輸入會計信息系統(tǒng)的經濟數(shù)據(jù)，確認這些數(shù)據(jù)應加以記錄的會計對象的要素。進一步還要確定已經記錄和加工的信息是否全部列入會計報表以及如何列入會計報表。”會計確認的標準包括：可定義性。應予確認的項目必須符合財務報表某一要素的定義；計量性。具有一個相關的計量屬性，可以對其進行穩(wěn)定、可靠的計量；可靠性。信息反映是真實的、可核實的、無偏向的；相關性。與確認有關的信息能在用戶決策中起到至關重要的作用。

會計計量是用貨幣或其他量度單位計量各項經濟業(yè)務及其結果的過程。會計計量的主要特征是針對數(shù)量為衡量或者確定物品與食物之間的關系的一種計量標準，會將數(shù)額的具體分配狀況標注于具體事項，關鍵是會計計量可以將計量屬性的選擇和計量單位的確定提出不同看法，作為財會的重要操作環(huán)節(jié)，會計計量的主要內容有資產、負債、所有者權益、收入、費用、成本、損益等，財會計量的核心是資產計價和資產的盈虧，財會的主要目的也是對資本有針對性的管理和運營，會計計量有三個監(jiān)控標準：一是同質性標準，這個標準主要是顯示會計計量所包含的信息的數(shù)量關系和被提示的計量物品和事項的關系，其中存在的數(shù)量關系需要采用一定的方式來保持均衡；二是實證性，會計計量是真實和有效的數(shù)據(jù)的結合，制定的模型需要采用相關真實數(shù)據(jù)，提出具有實際性的解決措施，而且不同的會計計量人員可以針對相同的一個事物做出計量研究，得出的結論可以互相佐證，參考；三是計量的一致性、計量的一致性就是講計量的方法前期與后期需要保持一致，無論是數(shù)據(jù)還是指標都必須保證真實性。

二、固定資產特征

固定資產是企業(yè)在生產經營的過程中用來改變和影響勞動對象的固定材料，固定資產的主要特征表現(xiàn)在以下幾方面：（1）固定資產的持有是為了促進企業(yè)生產經營活動所存在的。企業(yè)持有固定資產一般都是為了有效的降低在生產產品、出租或者經營管理企業(yè)時產生的風險，保證企業(yè)的資本多元化，出租和固定資本的關系是企業(yè)以租賃的方式去獲得利潤從而更好的補充資本累計，房地產屬于過度產品而不是企業(yè)固定資產，這是在對固定資產的確認中經常被弄錯的一項資產。（2）固定資產具有一定的使用期限和壽命。企業(yè)在不斷的生產經營過程中，必然會對其固定資產有所磨損，所以這就造成了企業(yè)的固定資產存在一定的使用期限，在這段時間限制的區(qū)間內企業(yè)的固定資產再使用過程中所創(chuàng)造的價值和折舊費用等都會受到企業(yè)固定資產使用壽命的影響。對于工廠的機器來說使用壽命就是判斷一個企業(yè)產生數(shù)量和盈利多少的判定標準，所以企業(yè)在取得固定資產的過程中所支出的費用都歸類于資本性支出，要根據(jù)固定資產在使用過程中的收益情況，在其有效地使用期限內盡量轉化成費用，不然一旦達到了其最終的使用壽命就會失去價值。（3）固定資產特殊的價值轉移方式。企業(yè)固定資產屬于有形資產并且在長時間的生產活動中都會保持最初的實物形態(tài)，不過其價值卻會慢慢的被轉移到所生產的產品成本或當期費用中。所以，那些不具備實物形態(tài)的無形資產以及在使用過程中改變其實物形態(tài)的、其價值一次性發(fā)生轉移的流動資產都不屬于固定資產的范圍。（4）固定資產是有形資產。企業(yè)的固定資產與無形資產進行區(qū)分的一個主要特點就是其具有實物的特征。無形資產是指技術與商標之類的可以辨別和具有一定無形價值的構成體，需要不斷的更新和維護才可以保障企業(yè)的正常發(fā)展，企業(yè)應該根據(jù)企業(yè)發(fā)展的實際情況對企業(yè)所持有的工具、用具、備件品、維修設備等資產給予一定的管理和核算，針對企業(yè)發(fā)展的不同階段和市場發(fā)展的不同類型做出一定的判斷，保障其能夠發(fā)揮的經濟利益和價值的最大化，

三、固定資產確認條件

篇（2）

一、非貨幣性資產交換取得的固定資產的初始計量

非貨幣性資產交換準則規(guī)定，非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質且換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本；換入資產和換出資產的公允價值均能夠可靠計量的，應當以換出資產的公允價值作為確定換入資產成本的基礎，但有確鑿證據(jù)表明換入資產的公允價值更加可靠的除外。如果非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質或者換入資產和換出資產的公允價值均不能夠可靠計量，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本。認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常以補價占整個資產交換金額的比例低于25%作為參考。也就是說，支付的貨幣性資產占換入資產的公允價值（或占換出資產的公允價值與支付的貨幣性資產之和）的比例或者收到的貨幣性資產占換出資產的公允價值（或占換入資產的公允價值與收到的貨幣性資產之和）的比例低于25%的，視為非貨幣性資產交換。支付補價方應當以換出資產的公允價值加上支付的補價（即換入資產的公允價值）和應支付的相關稅費作為換入資產的成本；收到補價方應當以換入資產的公允價值（或換出資產的公允價值減去補價）和應支付的相關稅費作為換入資產的成本。涉及多項非貨幣性資產交換的情況包括企業(yè)以一項非貨幣性資產同時換入另一個企業(yè)的多項非貨幣性資產，或者同時以多項非貨幣性資產換入另一個企業(yè)的一項非貨幣性資產，或者以多項非貨幣性資產同時換入多項非貨幣性資產。在涉及多項非貨幣性資產的交換中，企業(yè)無法將換出的某一資產與換入的某一特定資產相對應。與單項非貨性資產之間的交換一樣，涉及多項非貨幣性資產交換的計量，企業(yè)也應當首先判斷是否符合非貨幣性資產交換準則規(guī)定的以公允價值計量的兩個條件，再分情況確定各項換入資產的成本。

1、資產交換具有商業(yè)實質且各項換出資產和各項換入資產的公允價值均能夠可靠計量。在這種情況下，換入資產的總成本應當以換出資產的公允價值總額為基礎確定，除非有確鑿證據(jù)證明換入資產的公允價值總額更加可靠。企業(yè)應當按照各項換入資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。

2、資產交換具有商業(yè)實質且換入資產的公允價值能夠可靠計量，但換出資產的公允價值不能可靠計量。在這種情況下，換入資產的總成本應當以換入資產的公允價值總額為基礎確定。企業(yè)應當按照各項換入資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。

3、資產交換具有商業(yè)實質且換出資產的公允價值能夠可靠計量，但換入資產的公允價值不能可靠計量。在這種情況下，換入資產的總成本應當以換出資產的公允價值總額為基礎確定。企業(yè)應當按照各項換入資產的賬面價值占換入資產賬面價值總額的比例，對以換出資產的公允價值總額為基礎確定的換入資產的總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。

例1：甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%。為適應業(yè)務發(fā)展的需要，經協(xié)商，甲公司決定以生產經營過程中使用的發(fā)電設備、車床以及庫存商品換入乙公司生產經營過程中使用的貨運車、轎車、客運汽車。甲公司發(fā)電設備的賬面原價為180萬元，在交換日的累計折舊為60萬元，公允價值為100萬元；車床的賬面原價為150萬元，在交換日的累計折舊為90萬元，公允價值為80萬元；庫存商品的賬面余額為240萬元，公允價值為300萬元，公允價值等于計稅價格。乙公司貨運車的賬面原價為150萬元，在交換日的累計折舊為50萬元，公允價值為90萬元；轎車的賬面原價為200萬元，在交換日的累計折舊為90萬元，公允價值為100萬元；客運汽車的賬面原價為300萬元，在交換日的累計折舊為80萬元，公允價值為250萬元。乙公司另外以銀行存款向甲公司支付補價40萬元。假定甲公司和乙公司都沒有為換出資產計提減值準備；整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他相關稅費；甲公司換入乙公司的貨運車、轎車及客運汽車均作為固定資產使用和管理；乙公司換入甲公司的發(fā)電設備、車床作為固定資產使用和管理，換入的庫存商品作為原材料使用和管理。甲公司開具了增值稅專用發(fā)票。本例涉及收付貨幣性資產，應當計算補價占整個資產交換金額的比例。對甲公司而言，收到的補價400000元÷?lián)Q出資產的公允價值4800000元＝8.33%＜25%，屬于非貨幣性資產交換，乙公司情況類似。由此可以認定這一涉及多項資產的交換行為屬于非貨幣性資產交換，適用非貨幣性資產交換準則進行會計處理。對于甲公司而言，為了拓展運輸業(yè)務，需要客運汽車、轎車等；對于乙公司而言，為了擴大產品生產，需要發(fā)電設備、車床等設備。換入資產對換入企業(yè)均能發(fā)揮更大的作用，因此該項涉及多項資產的非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質。同時，各單項換入資產和換出資產的公允價值均能可靠計量，因此甲、乙公司均應當以公允價值為基礎確定換入資產的總成本，確認產生的相關損益。同時，按照各單項換入資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，計算確定各單項換入資產的成本。

（1）甲公司換入固定資產入賬價值的計算，見表1。換入資產總成本＝換入資產的公允價值＋應支付的相關稅費＝480－40＋51＝491（萬元）

（2）乙公司換入固定資產入賬價值的計算，見表2。換入資產總成本＝換入資產的公允價值－可抵扣的增值稅進項稅額＝440＋40－51＝429（萬元）

二、債務重組取得的固定資產的初始計量

債務重組準則規(guī)定，債務人以非現(xiàn)金資產清償債務的，債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面價值與受讓的非現(xiàn)金資產的公允價值之間的差額確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。

例2：2006年10月，甲公司銷售一批材料給乙公司，含稅價格為936000元。因乙公司發(fā)生財務困難，無法按合同規(guī)定償還債務。2007年8月，甲公司與乙公司協(xié)商進行債務重組，甲公司同意乙公司用其固定資產抵償該賬款。乙公司用于抵償債務的設備賬面原價為1800000元，累計折舊為800000元，評估確認的凈值（即公允價值）為880000元。甲公司在接受抵債資產時安裝設備發(fā)生的安裝成本為8000元。假定沒發(fā)生其他相關稅費。

甲公司固定資產的入賬價值＝880000＋8000＝888000（元）

三、融資租賃取得的固定資產的初始計量

融資租賃具體準則規(guī)定，在租賃開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應當計入租入資產價值。

例3：2006年12月1日，廣廈建筑材料制造有限公司與中國華東租賃公司簽訂了一份租賃合同。廣廈建筑材料制造有限公司向中國華東租賃公司租入一條建筑構建生產線，起租日為2007年1月1日，租賃期從2007年1月1日至2009年12月31日，共36個月。廣廈公司自2007年1月1日起每隔6個月于月末支付租金160000元，該生產線的保險、維護等費用均由廣廈公司負擔，估計每年約10000元。廣廈公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、差旅費共1000元。該生產線在2006年12月31日的公允價值為700000元，估計使用年限為6年，期滿無殘值，廣廈公司采用年數(shù)總和法計提折舊。租賃期屆滿時，廣廈公司享有優(yōu)惠購買該生產線的選擇權，購買價為100元，估計該日租賃資產的公允價值為80000元。另外，租賃合同規(guī)定的利率為6%（6個月利率）（華東公司租賃內含利率未知）。

本例存在優(yōu)惠購買選擇權，優(yōu)惠購買價100元遠低于行使選擇權日租賃資產的公允價值80000元，所以在租賃開始日就可以合理確定廣廈公司將會行使這種選擇權；另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值大于租賃資產公允價值的90%。根據(jù)這兩點，可以認定這項租賃為融資租賃。

最低租賃付款額＝各期租金之和＋行使優(yōu)惠購買選擇權支付的金額＝160000×6＋100＝960100（元）

最低租賃付款額的現(xiàn)值＝160000×4.917＋100×0.705＝786790.5（元）

根據(jù)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值孰低原則，租入資產的入賬價值應采用公允價值計量。租入固定資產的入賬價值＝租入固定資產的公允價值＋初始直接費用＝700000＋1000＝701000（元）

篇（3）

計量屬性是指會計要素可計量的某一方面的特性或外在表現(xiàn)形式。新《企業(yè)會計準則――基本準則》列舉了五種計量屬性，并要求“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量”。根據(jù)以上規(guī)定，新準則規(guī)定固定資產會計計量屬性有五種，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值。這些屬性在固定資產初始計量、后續(xù)計量和終止計量的時候得到體現(xiàn)。

一、固定資產初始計量時計量屬性的選擇

固定資產的初始計量是指確定固定資產的取得成本。2006年，《企業(yè)會計準則第4號-固定資產》(以下簡稱“新固定資產準則”)明確規(guī)定：固定資產應當按照成本進行初始計量。固定資產成本是指企業(yè)購建某項固定資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。從中我們可以看出，在對固定資產進行初始計量時，所采用的基本計量屬性為歷史成本。歷史成本原則是指企業(yè)的各種資產應按其取得或購建時發(fā)生的實際成本進行核算。在歷史成本計量下，資產按照購買時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的等價的公允價值計量。

同時，對于具有融資性質的購入固定資產和存在棄置義務的固定資產，則適用現(xiàn)值的確定方法。現(xiàn)值是指未來現(xiàn)金流量按照一定方法折合成的當前價值。它主要分為復利現(xiàn)值和年金現(xiàn)值。在現(xiàn)值計量下，資產按照預計從其持續(xù)使用和最終處置中所產生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計量。而對于以一筆款項購入多項沒有單獨標價的資產，則適用公允價值的確定方法。公允價值是指熟悉市場情況的雙方都能夠接受的價格。在公允價值計量下，資產按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換的金額計量。

二、固定資產后續(xù)計量中計量屬性的選擇

(一)折舊額以初始計量為基礎

固定資產計提折舊，實質是對固定資產的應計折舊額進行系統(tǒng)分攤的過程，即每期折舊金額的確定是在固定資產應計折舊額的基礎上，采用一定的折舊方法進行具體分攤后的結果。其中，應計折舊額的確定涉及固定資產的成本和固定資產的預計凈殘值。固定資產的成本在固定資產初始計量時予以確定，固定資產的預計凈殘值根據(jù)該資產在處置中獲得的扣除處置費用后的金額確定。與固定資產的成本相比，其預計凈殘值的金額一般很小，因而固定資產的折舊計量主要依賴于固定資產的初始計量。

(二)期末減值損失的公允價值和現(xiàn)值雙重計量屬性

根據(jù)2006年《企業(yè)會計準則第8號-資產減值》中的規(guī)定：企業(yè)應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發(fā)生減值的跡象。資產存在減值跡象的，應當估計其可回收金額。當可回收金額低于賬面價值的，說明資產發(fā)生減值損失，應當計提相應的資產減值準備。在對資產減值損失的計量中，可回收金額的確定是關鍵問題。根據(jù)資產減值準則中的規(guī)定：可回收金額應當根據(jù)資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者確定，即在固定資產的期末計量環(huán)節(jié)中可回收金額的確定涉及公允價值和現(xiàn)值的計量屬性。

(三)后續(xù)支出的歷史成本計量

固定資產的后續(xù)支出是指固定資產使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。固定資產發(fā)生的后續(xù)支出按照處理方式不同劃分為資本化的后續(xù)支出和費用化的后續(xù)支出。不論何種后續(xù)支出一般均按實際發(fā)生額進行計量，即以歷史成本予以計量。

三、固定資產的終止計量

固定資產終止計量時，需要注銷固定資產的賬面價值，其中涉及到注銷固定資產的原值、已計提折舊、已計提的減值準備等，而需要注銷的原值、折舊與減值金額在上述各個環(huán)節(jié)中均已確定，因而對于固定資產的終止計量，不存在需要單獨確定其計量屬性的問題，而是依賴于前面環(huán)節(jié)中已經確定的金額。

固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：(1)該固定資產處于處置狀態(tài)。(2)該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。企業(yè)持有待售的固定資產，應當對其預計凈殘值進行調整。企業(yè)出售、轉讓、報廢固定資產或發(fā)生固定資產毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產的賬面價值是固定資產成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。固定資產盤虧造成的損失，應當計入當期損益。企業(yè)根據(jù)本準則第六條的規(guī)定，將發(fā)生的固定資產后續(xù)支出計入固定資產成本的，應當終止確認被替換部分的賬面價值。

四、固定資產會計計量屬性相關問題

首先，對于資產會計計量屬性的選擇，不僅僅是一個單純的會計理論問題，需要考慮不同計量屬性所提供的會計信息的相關性、可靠性等。其次，資產計量屬性理論的發(fā)展還取決于會計目標的變化。決策有用性的觀點已經成為研究財務會計報告目標的主流觀點。在此目標下，公允價值、現(xiàn)值等計量屬性進入會計計量屬性的可選范圍。

關于資產會計計量屬性的問題，一直是會計理論和實務界研究的核心問題。對于固定資產計量屬性選擇的相關問題，將來還有待于結合我國市場經濟環(huán)境及會計方法的研究發(fā)展等因素進行分析，以使固定資產的計量屬性更能體現(xiàn)資產的貨幣價值。

在固定資產的各個計量環(huán)節(jié)中，初始計量和期末計量是兩個關鍵的環(huán)節(jié)。在現(xiàn)存的幾種計量屬性中，歷史成本是財務會計沿用最久的計量屬性，它具有客觀性、可驗證性的優(yōu)點及計量的簡便性，在初始計量中一般而言對于資產來說是首選的計量屬性，如對固定資產初始計量時，一般從投入的視角來選擇計量屬性。

參考文獻：

[1]財政部會計司編寫組，企業(yè)會計準則講解2006，北京：人民出版社，2007。

[2]丁紅燕，關于固定資產會計處理的若干變化，財會月刊2005.5。

篇（4）

 

鐵路運輸企業(yè)的固定資產計量問題，貫穿于鐵路運輸企業(yè)固定資產運用與動態(tài)管理的方方面面，主要包括四部分內容：一是固定資產初始計量，二是固定資產的狀態(tài)變化計量，三是固定資產處置過程計量，四是固定資產的期末價值計量。論文參考網(wǎng)。

為完善鐵路運輸企業(yè)固定資產計量，充分發(fā)揮固定資產的效能，提高固定資產的使用效率，更好地為運輸企業(yè)服務，根據(jù)有關法律、法規(guī)和會計制度的相關規(guī)定，結合鐵路運輸企業(yè)固定資產計量的實際情況，本文進行了相應的闡術。

1.鐵路運輸企業(yè)固定資產計量概述

資產管理從本質上來說，具有價值管理與實物管理兩方面的重要內涵：價值管理要求企業(yè)執(zhí)行規(guī)范的會計核算制度與監(jiān)督制度，正確反映企業(yè)的資產價值信息；實物管理是從資產的數(shù)量、性能上來加強資產管理，避免資產的毀損與閑置浪費。資產管理最基本的要求就是價值管理與實物管理的高度統(tǒng)一。準確合理的固定資產計量是實現(xiàn)固定資產價值管理與實物管理相統(tǒng)一的重要手段。因此對鐵路運輸企業(yè)來說，研究固定資產的計量具有非常重要的現(xiàn)實意義。

2.鐵路運輸企業(yè)固定資產計量的特點

2.1多樣性

由于鐵路運輸企業(yè)的特性，一項運輸任務的完成需要相關業(yè)務部門的配合，才能完成。機、輛、工、電等部門的業(yè)務都具有自身明顯的獨特性，固定資產種類特別繁多，同時分布廣。因此，鐵路運輸企業(yè)固定資產的計量也有一定的多樣性。

2.1周期性

鐵路運輸企業(yè)固定資產使用周期差異較大，折舊年限的差異也就較大，從5年到100年都有，因此，鐵路運輸企業(yè)固定資產的計量周期差異較大。

（三）復雜性

鐵路運輸企業(yè)的固定資產投入使用后，需要對鐵路運輸企業(yè)的固定資產進行維護、改建、擴建或者改良。因此，鐵路運輸企業(yè)固定資產的后續(xù)狀態(tài)變化很大，計量過程具有一定的復雜性。

三、現(xiàn)階段鐵路運輸企業(yè)固定資產計量存在的問題

鐵路運輸企業(yè)固定資產的計量伴隨著固定資產運用與動態(tài)管理的方方面面，主要包括四個主要的環(huán)節(jié)：一是固定資產初始計量，二是固定資產的狀態(tài)變化計量，三是固定資產處置過程計量，四是固定資產的期末價值計量。本課題對鐵路運輸企業(yè)這四個方面的計量均進行了調研，找出了其中存在的一些問題。

（一）固定資產的初始計量有薄弱環(huán)節(jié)

按照鐵道部要求，從2006年開始，鐵路運輸企業(yè)開始執(zhí)行統(tǒng)一的《企業(yè)會計制度》與監(jiān)督制度，為了順利完成從執(zhí)行鐵路行業(yè)會計制度到執(zhí)行統(tǒng)一的企業(yè)會計制度的過度，財務部門與相關部門作了大量工作，及時的轉發(fā)并布置了很多鐵道部的文件與制度，并進行了會計信息的質量檢查，但由于資產管理的復雜性，固定資產初始計量中依然存在一些問題。

（二）固定資產后續(xù)支出的計量存在不準確的方面

鐵路運輸企業(yè)固定資產在改良維修后，到底應該費用化還是資本化時，標準比較模糊。基層單位在判斷時，并不是根據(jù)維修更新的技術性能對固定資產的價值帶來變化，而是根據(jù)改良維修的款源決定資產后續(xù)支出的賬務處理，如果費用是從大修支出中列支，則費用化，如果款源由更改或基建項目解決，則費用資本化。當然，從本質上來講更改項目與大修項目是按照對固定資產改造的性質來決定的，但實際操作中準確的劃分還是有一定難度的。這樣導致的結果就是同樣賬面價值的資產，經過了同樣的改良維修，但是由于款源不同，使得賬面價值差別很大，不具有可比性。違背了資產計量的一致性原則。

（三）固定資產處置環(huán)節(jié)的計量存在缺陷

資產處置是指企業(yè)根據(jù)生產經營的需要，將本企業(yè)占有使用的各類資產進行調撥、出售、出租、投資、捐贈、抵押、擔保、報廢、債務重組、股權轉讓等。

1.固定資產處置價格的確定

由于鐵路運輸企業(yè)的特性，除一些通用設備外，很多是企業(yè)的專有設備，專業(yè)性很強，像機車、車輛等資產，在除鐵路運輸企業(yè)外的企業(yè)不適用，不具有公開競爭的市場，也就不存在一個專門的交易或報價市場。因此，在固定資產處置環(huán)節(jié)的價值計量上難以取得公平的交易價格，也就不能保證固定資產處置環(huán)節(jié)價值計量的準確性。

2.固定資產處置后產生損失，沒有及時列消，影響了固定資產計量的準確性

固定資產損失的產生，既有不可控因素造成的，也有自身管理制度不完善造成的。在鐵路運輸企業(yè)主要有：

（1）基建、改擴建工程中，拆除報廢的線路、房屋資產等相關設備沒能同步處理。

（2）日常固定資產報廢、毀損的損失，有部分單位因成本緊張，無法列銷資產報廢、毀損損失，長此以往造成資產有賬無物。

（四）固定資產期末價值計量存在的問題

固定資產因發(fā)生損壞、技術陳舊或其他經濟原因，導致其可收回金額低于賬面價值，這稱之為固定資產減值。對于已經發(fā)生減值的資產如果不予確認，將導致資產的賬實不符，也于資產計量的謹慎性原則相違背。

四、完善鐵路運輸企業(yè)固定資產計量的建議

（一）將基建、改擴建造成的拆除資產價值資本化

鐵路運輸企業(yè)固定資產初始計量的基本原則是按實際成本入賬。其中，成本包括企業(yè)為購建某項固定資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理的、必要的支出。并且分別固定資產取得的途徑，《鐵路運輸企業(yè)固定資產管理辦法》中對其初始計量的確定均做了規(guī)定。

近幾年鐵路運輸企業(yè)管內線路一直在大面積提速，專用線建設以及電化改造也在不斷實施，使得大規(guī)模的舊線資產和性能不再適用的固定資產必須報廢。對于這些由于線路提速，基建、更改等原因而拆除的房屋建筑物、以及線路資產，由于未到報廢期，一般損失的價值都比較大，如果按常規(guī)自行消化的話，沒有承受能力，但因為資產已經拆除，因此將價值延續(xù)到新建資產中去在操作中會有脫節(jié)。因此，需要出臺一些措施辦法，使那些由于線路改造等原因造成的拆除或毀損的資產價值延續(xù)下去，從今后的折舊中逐年彌補，以暫時緩解由此造成的壓力。

（二）完善固定資產后續(xù)支出的計量

企業(yè)的固定資產投入使用后，為了適應新技術發(fā)展的需要，或者為維護或提高固定資產的使用效能，需要對現(xiàn)有固定資產進行維護、改建、擴建或者改良。這項支出如果使可能流入企業(yè)的經濟利益超過原先的估計，如延長了固定資產的使用壽命，或者使產品質量實質性提高，或者使產品成本實質性降低，則應當計入固定資產賬面價值，其增計金額不應超過該固定資產的可收回金額；否則應將這些后續(xù)支出予以費用化，計入發(fā)生當期的損益。

（三）規(guī)范資產處置的計量

針對前一部分提到的影響資產處置環(huán)節(jié)計量準確性的兩個突出問題，本課題對合理確定資產處置價格與規(guī)范資產損失處置提出以下的建議。

1.合理確定資產處置價格

在資產的處置環(huán)節(jié)，如果要想資產的處置價格公平、合理，必須要有一個取得公平處置價格的機制。論文參考網(wǎng)。在目前的市場發(fā)展階段，取得公平處置價格的機制只有通過一個活躍的資產交易市場。在相關資產準備交易時，可用市場中類似的交易事項作為參照，這樣的交易價格應該是相對客觀并且可以信賴的。具體來講，對于一些證券或金融工具類型的資產，發(fā)達國家往往存在著與之相關的發(fā)達的交易市場，從而滿足了公平交易價格取得的前提條件。

對于鐵路運輸企業(yè)而言，對一些通用資產的處置，必須引入競爭機制，盡量采用網(wǎng)上交易或進產交所交易的模式。對那些專業(yè)性很強，像機車、車輛等資產的處置上，因其在鐵路運輸企業(yè)外的企業(yè)不適用，很難有公開競爭的市場，因此不存在一個專門的交易或報價市場，對這類資產，盡量爭取在不產生損失的前提下進行路內單位的有償調撥。

2.規(guī)范資產處置形成損失的處理

最近幾年，由于鐵路一直在大面積的提速，另外專用線的建設以及電化改造的實施，使得鐵路運輸企業(yè)大規(guī)模的舊線資產和性能不再適用的資產必須報廢，其中，固定資產占了很大一部分。例如，在浙贛鐵路電氣化提速改造工程中，涉及到改線移站。這樣，將有大量的線路、房屋、建筑物都將被拆除、廢棄。按照《企業(yè)會計制度》的要求，這些資產應該進行清理，但是，由于這些拆除報廢的資產大都沒有到正常報廢年限，處理后將會產生很大的損失，而且這些損失是目前的清算體系下，鐵路局是無法自己承擔的。

生產經營過程中發(fā)生的資產損失除了在損失事實形成后，追糾相關部門或個人的責任外，還會或多或少的有一些損失需要企業(yè)來承擔。因此，企業(yè)需要做的是加強自身管理，杜絕不該發(fā)生的損失。如果確有不可抗力造成損失的，要及時按規(guī)定的程序處理。保持資產的賬實相符，會計資料真實反映企業(yè)現(xiàn)狀。論文參考網(wǎng)。

五、落實固定資產計量的責任制度

任何一種制度設計，必須責任明確、權責對稱。首先明確權與責的界限，明確規(guī)定委托人以及各級人的權利、義務、責任。其次，注意權責的統(tǒng)一、對等，承擔一定的權利要享有相應的責任，承擔的權利與享有的責任相對應。只有這樣，才能避免有人決策卻無人負責的問題。所以應當嚴格規(guī)定各級人的職責以及完不成職責時應當承擔的責任，強化人的責任意識，加強法律約束。

要賦予資產管理者一定的職權。即參與有關生產經營管理的會議，監(jiān)督和檢查相關資產的性能和利用狀況，并形成一定范圍內的報告制度。權責對稱強調企業(yè)的控制權與剩余索取權應盡可能的匹配，如果權利與責任的分布不對稱，就會導致控制權變成一種“廉價投票權”，擁有控制權的人不需要對使用權的后果負責，就會變成濫用權利。要完善鐵路運輸企業(yè)的固定資產計量，同樣要落實責任制度。對影響固定資產計量的主觀與客觀因素均加以分析，并在落實相關責任人與責任部門的前提下，完善固定資產的計量。

六、結束語

隨著市場經濟體制的不斷發(fā)展完善以及國內運輸市場的對外開放，鐵路運輸企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)將會非常嚴峻，運輸市場的競爭將會更加激烈。鐵路運輸企業(yè)在積極挖潛創(chuàng)收，不斷擴大市場分額的同時，要對自身擁有的重要資源固定資產進行充分的利用，使之實現(xiàn)價值的最大化。要切實解決固定資產計量中存在的各種問題，完善固定資產的計量，才能在激烈的運輸市場競爭中具有旺盛的生命力。

參考文獻

[1]《企業(yè)會計準則》 2006版

[2]《鐵路運輸企業(yè)會計》 2005年10月第二版 中國鐵道出版社

篇（5）

關于資產減值的計量，目前國際上存在兩種代表性觀點，第一種以IASB為代表，在資產的確認和計量中引用了可回收金額的概念，可收回金額應當根據(jù)資產的公允價減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。即資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資產的賬面價值，就表明資產沒有發(fā)生減值，不需再估計另一項金額。第二種觀點以FASB為代表，認為資產現(xiàn)行時點上的價值主要取決于特定時點資產的公允價值。這兩種觀點的焦點在于是以公允價值還是以可收回金額作為資產減值的標準，以IASB為代表的觀點中，資產是否減值的標準是可回收金額，可收回金額應當根據(jù)資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定；以FASB為代表的觀點中，資產減值的標準是公允價值。2007年我國開始施行新的會計準則，準則規(guī)定：資產減值是指資產的可收回金額低于其賬面價值。可收回金額應當根據(jù)資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。但是準則中并沒有規(guī)定資產可收回金額具體的計算方法，這給資產減值的計量帶來了很大的隨意性，影響了會計信息的準確性。

資產減值計量中，可收回金額涉及兩個部分：公允價減去處置費用后的凈額，資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。由于我國目前資產交易市場并不完善，不能有效地提供企業(yè)所需資產的公允價值，所以在實務中企業(yè)往往通過計算資產未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值來確定企業(yè)資產的可收回金額。

而要計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值就要面臨兩個難題：第一、未來現(xiàn)金流量的確定。《資產減值》準則第十一條、第十二條規(guī)定：預計未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)管理層應當在合理和有依據(jù)的基礎上對資產剩余使用壽命內整個經濟狀況進行最佳估計。預計資產的未來現(xiàn)金流量，應當以經管理層批準的最近財務預算或預測數(shù)據(jù)，以及該預算或預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎，企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎。建立在預算或者預測基礎上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。在對預算或者預測期之后年份的現(xiàn)金流量進行預計時，所使用的增長率除了企業(yè)能夠證明更高的增長率是合理的之外，不應當超過企業(yè)經營的產品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產所處市場的長期平均增長率。預計資產的未來現(xiàn)金流量，應當以資產的當前狀況為基礎，不應當包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與資產改良有關的預計未來現(xiàn)金流量。預計資產的未來現(xiàn)金流量也不應當包括籌資活動產生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關的現(xiàn)金流量。現(xiàn)金流量確定的關鍵是要對未來整個經濟的發(fā)展走勢以及企業(yè)資產所生產的產品的盈利能力進行準確的估計，但是這個對于單個企業(yè)來說未免過于困難。第二、折現(xiàn)率的確定。《資產減值》準則第十三條規(guī)定：折現(xiàn)率應當是一個反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。它是企業(yè)在購置或者投資資產時所要求的必要報酬率。在預計資產的未來現(xiàn)金流量時已經對資產特定風險的影響作了調整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現(xiàn)率的基礎是稅后的，應當將其調整為稅前的折現(xiàn)率。在計算折現(xiàn)率時企業(yè)往往會選擇企業(yè)自身的最低報酬率，但是這個報酬率是否可以代表單個具體資產的報酬率呢？而且這樣的報酬率中是否包含某些前邊估計現(xiàn)金流量時已經考慮到的因素，從而導致一些因素的重復考慮。

綜合以上問題本文提出兩個計算資產可收回金額的方法。

1.新資產市價推導法

在計算資產可收回金額的過程中會涉及到眾多因素，本文將這些因素歸納為兩大類：外部風險因素，內部風險因素。在相同的時點上，企業(yè)正在使用的資產與市面上此類新資產所面臨的外部風險因素是相同的。內部風險因素是指資產本身因素、企業(yè)使用因素、企業(yè)產品經營等。企業(yè)正在使用的資產的內部風險是企業(yè)自身可以估計的，而此類新資產的內部風險因素也是可以通過分析得出的。所以企業(yè)正在使用的資產與市場上同類新資產之間的現(xiàn)值差異是可以進行估計的。而市場同類新資產的現(xiàn)值本文以近期市場價值的平均值來代表。而現(xiàn)值計算中的折現(xiàn)率本文i來表示，折現(xiàn)率只反映外部風險因素，而內部風險因素在各年現(xiàn)金流量中來考慮。我們在估計各個年度資產的現(xiàn)金流量時，對于企業(yè)正在使用的資產以及現(xiàn)行市場上同類新資產應該使用同樣的估計方法和假設，以此來減小估計過程本身存在的誤差。

首先我們估計出現(xiàn)行市場上同類新資產的未來現(xiàn)金流量，D新t。然后根據(jù)最近新資產市場價格計算平均值得出新資產的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，P新。最后根據(jù)現(xiàn)值的計算公式：P新=∑D新t/[1+i]t求得外部因素折現(xiàn)率i。因為同類新資產與企業(yè)正在使用資產的外部風險因素一致，所以兩者的外部折現(xiàn)率相同，即企業(yè)正在使用的資產風險折現(xiàn)率為i。接下來我們要依據(jù)上一步估計新資產現(xiàn)金流量的方法來估計企業(yè)正在使用資產未來的現(xiàn)金流量D舊t。然后根據(jù)計算公式P舊=∑D舊t/[1+i]t得出企業(yè)正在使用資產的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。從而計算出資產的可收回金額。

本文在計算過程中之所以要通過當前市場同類新資產的市場價值來計算出企業(yè)正在使用資產的折現(xiàn)率是因為我們單獨考慮在用資產未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的過程中不確定因素過多，存在主觀隨意性而且市場預期不是單個企業(yè)所能估計的。使用新資產市價作為未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值從而推導出折現(xiàn)率這樣可以在計算過程中確定一個固定值從而在一定程度上減少計算中的不確定性，提高會計信息的準確性。在估計資產的未來現(xiàn)金流量時我們只考慮內部影響因素而將外部因素歸于折現(xiàn)率中。這樣現(xiàn)金流以企業(yè)生產運營成本為基礎，加上企業(yè)所必須的利潤值得出。

2.肯定當量法

所謂肯定當量法是指在固定資產投資項目的風險分析中，預先用一個系數(shù)把有風險的現(xiàn)金收支調整為無風險的現(xiàn)金收支，再用無風險的貼現(xiàn)率去計算不同方案的凈現(xiàn)值，然后用凈現(xiàn)值法的規(guī)則判斷投資機會可取程度的一種方法。一般來講，在肯定的1元和不肯定的1元之間，人們往往會選擇前者，因為不肯定的1元，只相當于不足1元的金額，兩者的差額，是緣于風險或不確定性的客觀存在，風險或不確定性越高，未來現(xiàn)金流入量貶值的可能性越大。為此，在按凈現(xiàn)值法判斷投資項目或投資方案是否可取時，在未來現(xiàn)金流人量上乘上一個系數(shù)，相當于把含有風險或不確定性因素的現(xiàn)金流人量換算成剔除了風險或不確定性因素后的可以肯定的現(xiàn)金流人量，從而提高了投資可行性判斷的準確程度。

肯定當量法在使用時最大的困難在于肯定當量系數(shù)的確定。由于在投資決策時企業(yè)尚未購置資產，現(xiàn)金流量只是主觀估計所以存在一定的隨意性。而在資產減值計量中由于該資產企業(yè)已經購買并正在使用，所以過去使用年度可以提供確定的現(xiàn)金流量和當年對未來現(xiàn)金流量的估計值，這樣在估計該資產未來現(xiàn)金流量的過程中使用肯定當量法則有了比較客觀的數(shù)據(jù)支持。

在計算資產未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，首先我們（下轉第170頁）（上接第143頁）要收集該資產過去各個年度當年實際產生的現(xiàn)金流量以及對于該資產當年現(xiàn)金流量的預計值，我們分別用D實和D預來表示。接下來我們計算兩者的比值，即當量系數(shù)。公式為：

at=D實/D預

通過計算我們得出企業(yè)該資產在以往各個年度實際現(xiàn)金流量與預計現(xiàn)金流量的比值。我們根據(jù)這些數(shù)據(jù)結合未來宏觀經濟形勢，行業(yè)狀況，企業(yè)經營戰(zhàn)略預計未來各年的當量系數(shù)at。然后我們估計企業(yè)未來各個年度該資產所產生的現(xiàn)金流量D預并結合上一步求得的當量系數(shù)at計算未來各個年度肯定現(xiàn)金流量。公式為：

D實t=at×D預t

接下來根據(jù)肯定的未來現(xiàn)金流量以及無風險利率計算企業(yè)該資產的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，公式為：

P=∑D實t/[1+i]t。

本文在使用該方法時使用的折現(xiàn)率為無風險報酬率，這樣減少了在資產減值中估計未來現(xiàn)金流量的主觀隨意性。同時我們在計算肯定當量系數(shù)的過程中使用的是資產過去年度的現(xiàn)金流量數(shù)據(jù)。其中當年的實際發(fā)生現(xiàn)金流量即為無風險現(xiàn)金流，而當年現(xiàn)金流量的財務預測值即為含有風險的現(xiàn)金流量。這樣以過去實際發(fā)生的數(shù)據(jù)來計算肯定當量系數(shù)從而克服了肯定當量法所存在的系數(shù)確定的主觀經驗問題。

篇（6）

一直以來，會計與稅收之間是相互影響、相互促進、相互借鑒的密切關系。雖然，會計與稅法之間存在著密切聯(lián)系，但是，會計、稅法由于所體現(xiàn)的目標存在差異、基本原則不同、服務對象不同從而使得會計與稅收之間的差異凸現(xiàn)出來。同理，在我國《企業(yè)會計準則》和《稅法》中，對固定資產的會計處理與稅務處理也存在著明顯的差異。隨著現(xiàn)代企業(yè)的不斷發(fā)展，固定資產這一生產經營重點重要內容，不論是企業(yè)固定資產的構建、使用、處置等都為企業(yè)的經濟活動、財務狀況、經營成果等都產生了重要影響。因此，探討固定資產初始計量的會計處理與稅務處理之間的差異、以及對產生的差異的協(xié)調，對企業(yè)的發(fā)展有著重要的意義。

我國新頒布并實施的《企業(yè)會計準則》彰顯出我國會計改革的進程與會計法治建設新時期的到來，更體現(xiàn)出在全球經濟一體化的發(fā)展進程中，會計制度與國際趨同的大形勢。在新《企業(yè)會計準則第4號――固定資產》對企業(yè)固定資產的會計處理、信息披露等進行了全面地規(guī)范，在我國《企業(yè)會計準則》中的地位不言而喻。隨著我國新企業(yè)所得稅法的頒布與實施，將規(guī)定國內資產的概念進行了詳細規(guī)定、明確，特備時對固定資產的折舊費用、計稅依據(jù)、后續(xù)的稅前抵扣、資產的處置損益等做出了詳細說明，以此保證了我國企業(yè)所得稅稅基的準確性、確定性、可驗證性。因此，探討企業(yè)固定資產準則與企業(yè)所得稅法之間的差異以及產生差異的處理方法等有著重要的理論和實際意義。一方面，研究會計與稅務之間的差異，能夠幫助企業(yè)的財務人員掌握企業(yè)固定資產準則、企業(yè)所得稅法之間存在的差異，并對產生差異的處理方法進行探系統(tǒng)、準確、全面的把握，使企業(yè)的會計核算更加精準，為企業(yè)依法繳納稅款提供籌劃；另外，研究會計與稅務之間存在的差異，能夠為企業(yè)的稅務活動進行事前籌劃，幫助企業(yè)能夠在國家稅法規(guī)定的范圍內實現(xiàn)稅負的將對，為有效規(guī)避、防范納稅風險提供保障，為保證企業(yè)的合法權益創(chuàng)造條件。對于稅務工作人員來說，掌握了這些差異能夠幫助他們準確計算出企業(yè)的所得稅應納稅額，對企業(yè)的應納稅款是否合理、計算是否精確進行及時的監(jiān)督，特別是為我國企業(yè)是否及時申報稅款、是否及時繳納稅款等稅收征管工作奠定基礎。

一、固定資產會計處理與稅務處理產生差異的原因分析

（一）企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅發(fā)的制定目的存在差異

這是導致企業(yè)固定資產會計處理和稅務處理產生差異的一個重要原因。會計準則中：進一步規(guī)范了現(xiàn)代企業(yè)會計的確認、計量、報告等行為，并為企業(yè)制定的主要目標提供安全而完整的會計信息質量；然后，企業(yè)通過會計報告的形式分別向企業(yè)的投資者、債權人等會計信息的使用者提供企業(yè)真實的經營狀況。企業(yè)所得稅法中：其主要目的就是為了國家的發(fā)展取得必要的財政收入，這種財政收入帶有一定的固定性、無償性、強制性特和那個。因此，我國稅收征管的基本原則是公平、方便，企業(yè)所得稅法中對會計準則中的規(guī)定具有較強的控制性、約束性，并為保證國家財政收入的安全、穩(wěn)定，保證稅源不流失、保證國家水機不被寢室等奠定基礎。由于稅法所處的地位極為重要，因此，它對國家的宏觀經濟等各方面的利益關系起到了積極地調控作用。

（二）企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅法的適用范圍存在差異

二者都適用于企業(yè)，但是，它們的適用范圍并不相同。企業(yè)會計準則中對適用范圍做出了規(guī)定：所有設立在中華人民共和國境內的企業(yè)、公司。個人獨資、合伙經營的企業(yè)也都包含在企業(yè)會計準則的適用范圍內。我國企業(yè)所得稅法中規(guī)定適用范圍主要包括：有限責任公司、股份有限公司、我國企業(yè)法與企業(yè)法條例中規(guī)定成立的其他企業(yè)，但是該適用范圍中并不包含個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)。另外，我國企業(yè)所得稅法同樣適用于其他區(qū)的收入的非企業(yè)組織，例如：基金會、事業(yè)單位、外國商會、民辦非企業(yè)單位、社會團體、農民合作社等組織。而企業(yè)會計準則中主要是針對企業(yè)，至于事業(yè)單位和民間組織，根據(jù)這些組織的不同特性和經濟活動的特點，特意制定了《事業(yè)單位會計準則》、《民間非營利組織會計制度》。

（三）企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅發(fā)在規(guī)范內容方面存在差異

會計準則、所得稅所遵循的基本原則各不相同，這也就造成它們分別規(guī)范的對象各不相同。在企業(yè)所得稅法中：主要是為了實現(xiàn)在國家與納稅人之間社會財富的分配，并進一步對征稅雙方的行為進行規(guī)范，這一行為具有較強的無償性、固定性、強制性。在企業(yè)會計準則中：企業(yè)為了向需要會計信息的各方提供真實、完整、科學、規(guī)范的會計信息，以此來滿足各界對企業(yè)財務狀況及信息的需求，并進一步規(guī)范企業(yè)的會計核算。

（四）企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅法在適用原則上存在著差異

隨著市場經濟的發(fā)展和全球經濟一體化發(fā)展進程的加快，市場經濟發(fā)展中存在的各種不確定性逐漸顯現(xiàn)出來。會計準則對這些不確定行的因素會為企業(yè)的發(fā)展帶來什么樣的風險做出全面的反映，這在一定程度上造成企業(yè)會計準則的核算原則更具主觀性。同時，也對企業(yè)會計人員的職業(yè)判斷能力的提升提出了更高的要求。但是，在企業(yè)所得稅法中：主要是為了實現(xiàn)國家的宏觀調控，企業(yè)所得稅指定的主要目的保證了國家財政收入的增加。這就使得我國企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)更具有確定性、客觀性、科學性。回顧會計法規(guī)與稅法的發(fā)展歷史，二者的歷史性特征十分明顯。這一顯示出企業(yè)所得稅發(fā)的核算原則是建立在會計核算原則基礎上的，并對會計原則中的重點內容進行了一定的選擇。這也是造成二者產生差異的原因。例如：在企業(yè)所得稅法中需要遵循相關性、權責發(fā)生制等原則，這與企業(yè)會計準則中所遵循的基本原則存在一定的差異。

（五）會計準則與企業(yè)所得稅發(fā)發(fā)展速度存在著差異

隨著全球經濟一體化發(fā)展進程的加快，我國會計制度逐漸實現(xiàn)了與國際會計準則趨同的發(fā)展方向和趨勢，再加之社會主義市場經濟的發(fā)展，會計準則的發(fā)展速度非常快，特別是新會計準則的頒布與實施，充分體現(xiàn)出我國會計制度向著國際化方向發(fā)展的大趨勢，我國會計準則與國際會計準則接軌之間的差距越來越小。這也是另我國會計理論界、企業(yè)界深感喜悅的方面。與之不同的是，我國稅法在制定的過程中，思考更多的使國家的宏觀經濟發(fā)函的目標。因此，企業(yè)所得稅法中更多保留的是適合中國特色的內容和相關規(guī)定。

二、固定資產的初始計量會計處理與稅務處理之間的差異分析

（一）外購固定資產的差異分析

我國的新會計準則中對企業(yè)在購進固定資產等方面做出了明確規(guī)定：例如：企業(yè)外購的固定資產的成本中主要包括固定資產的買價、相關的增值稅費、在固定資產可使用狀態(tài)前發(fā)生的固定資產的裝卸費、安裝費、運輸費服務費等等、在稅法中：企業(yè)外購的固定資產的成本也是包括買價、相關稅費、預定發(fā)生的其他各項支出等，這是目前我國稅法中關于固定資產的機計稅依據(jù)。可見，在一般情況下，對于企業(yè)外購的固定資產的初始計量中二者的處理基本相同，但是，并不是所有的都是這樣處理，還有兩種情況屬于例外。一種是企業(yè)以借款的方式購入的固定資產，另外一種是企業(yè)以分期付款的方式購入的固定資產。在第一種購入方式中，對于固定資產的初始計量的入賬價值很可能會由于借款利息資本化方面在會計準則與稅法中存在的差異而產生差異。例如：稅法中明確規(guī)定：企業(yè)借款利息不能超過同期金融機構的貸款利息，如果超過了，就無法按照相關規(guī)定進行抵扣，那么也就產生了一項差異。對于企業(yè)以分期付款的方式購入固定資產在新會計準則中規(guī)定，其實質屬于融資性質，固定資產的成本以購買價的限制作為基礎來確定。在購入固定資產時，所進行的賬務處理是：借記：固定資產（在建工程），貸記：長期應付款，對于其差額應，借記：未確認融資費用。同時，還應針對固定資產購入時的買價限制按照各期支付的購買價款選擇一種恰當?shù)恼郜F(xiàn)率進行折現(xiàn)后的金額進行確定。而對于企業(yè)在各期支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的擦和，必須符合新會計準則中規(guī)定的資本化條件，將其計入固定資產的成本中核算，而對于其他的部分應當在企業(yè)的信用期間將其確認為財務費用，并計入當期的損益中進行處理。而在稅法中，計稅基礎主要就是購入固定資產的實際支出，并沒有按現(xiàn)值計價，也不對支付款項進行折現(xiàn)處理。

（二）企業(yè)進行非貨幣性資產交換取得的固定資產

企業(yè)進行非貨幣性資產交換取得的固定式資產的計量模式主要有公允價值計量模式、賬面成本計量模式兩種方式。如果企業(yè)進行的非貨幣性資產交換具有商業(yè)是指，并且交換的資產的公允價值真實可靠，那么就應當以公允價值、支付的相關稅費作為固定資產的入賬成本。但是，如果企業(yè)交換的固定資產不具有商業(yè)實質，或者雖然具有商業(yè)實質，但是企業(yè)交換的固定資產的公允價值不能進行可靠計量，那么就應當以企業(yè)換出資產的賬面價值作為計量基礎。但是，在稅法中對非貨幣性固定資產的交換取得的資產規(guī)定：一切都以該項資產的公允價值、支付的相關稅費作為計稅基礎。可見，這二者之間的明顯差異主要體現(xiàn)在稅法并沒有對企業(yè)交換的固定資產是否具有商業(yè)實質做出要求，也未對企業(yè)交換的固定資產的公允價值是否真實可靠計量等作為入賬條件。

（三）企業(yè)自建取得的固定資產

在企業(yè)新會計準則中要求，企業(yè)自行建造的固定資產的主要成本包括：由建造該項固定資產的達到預計可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出，例如：自建工程構建過程中使用的物資成本、繳納的稅費、人工工資、資本化的幾款費用、應分攤的間接費用。但是，在稅法中對自行建造的固定資產的規(guī)定則并不相同，主要包括的是：工程竣工結算前發(fā)生的支出都是稅法的計稅依據(jù)、計稅基礎。正是由于在這方面基本一致，二者的主要差異就在于“竣工結算前”、“預定可使用狀態(tài)”這兩個不同的內涵上。我國稅法中并為對“竣工結算前”的真正內涵進行闡述。這就使得在實際工作中財務人員經常按照新會計準則中的相關規(guī)定來進行處理和執(zhí)行。可見這二者之間的差異較小。在賬務處理上與固定資產外購情況相似。例如：對于企業(yè)自行建造的固定資產如果存在借款建造、延期付款建造的情況，那么必定會在借款費用資本化方面的差異而產生差異。再例如：對于企業(yè)自建的國定資產如果還存在領用計提跌價、減值準備的存貨、資產，那么稅法和新會計準則中的差異將明顯拉大。產生巨大差異的主要原因是因為在稅法中不認可這些計提的準備。

（四）企業(yè)融資租入取得的固定資產

新會計準則中：也融資租賃來的固定資產，自從租賃那日開始承租人應該對租賃的資產公允價值、最低租賃付款額現(xiàn)值二者中的較低者確認為資產的入賬價值。例如：在進行承租談判時、簽訂合同時一定會發(fā)生一些費用，如：差旅費、手續(xù)費、律師費等。我國稅法中：對于企業(yè)融資租入的固定資產應以合同中約定的付款總額、在簽訂合同中發(fā)生的相關費用作為計稅依據(jù)。可見，這二者之間的差異并不大。

總之，由于企業(yè)獲得固定資產的方式較多，使用的年限較長，在企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅法中的相關規(guī)定各不相同，內容繁雜，因此，各企業(yè)的財務人員、稅務機關的稅務人員必須認真研讀新企業(yè)會計準則和相關稅法，熟悉其中的具體規(guī)定，以便對自己的工作做出指導，使固定資產的處理更加精準。

參考文獻：

[1]陳興平.新企業(yè)所得稅法與固定資產會計準則處理差異分析[J].現(xiàn)代經濟信息，2011

[2]陳淑明.論固定資產新舊準則及稅法規(guī)定的差異[J].中國經貿，2011

篇（7）

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2014）08-112-02

新出臺的醫(yī)院會計制度加強和規(guī)范了醫(yī)院的經濟核算，提高了醫(yī)院的財務管理水平和會計信息質量，為醫(yī)院經濟的發(fā)展奠定了基礎。新舊醫(yī)院會計制度相比較有很多不同，其中醫(yī)院固定資產的確認標準、折舊問題、后續(xù)支出以及處置問題都發(fā)生了變化，值得我們研究和探討。

一、新會計制度下固定資產的確認標準

事業(yè)單位固定資產是指使用年限超過一年，單位價值在1000元以上（其中，專用設備單位價值在1500元以上），并在使用過程基本保持原有物質形態(tài)的資產。單位價值雖未達到規(guī)定標準，但耐用時間在一年以上的大批同類物資，同樣作為固定資產管理。事業(yè)單位取得的應用軟件，如果構成硬件不可缺少的重要組成部分，應將該軟件一并作為固定資產進行核算。否則，應將其作為無形資產核算。

二、新會計制度下固定資產的計量與核算問題

新制度未設置“固定基金”科目，但設置了“非流動資產基金”科目，核算事業(yè)單位長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等非流動資產占用的金額。事業(yè)單位取得固定資產時，應按照確定的固定資產成本金額，增加固定資產或在建工程并相應增加非流動資產基金（固定資產或在建工程）。對需要安裝和不需要安裝的應分別情況處理：

1.如果購買不需要安裝的固定資產時，根據(jù)所開發(fā)票，借記固定資產（買價款+運輸費、裝卸費、安裝調試費和專業(yè)人員服務費等），貸記非流動資產基金――固定資產。同時根據(jù)直接支付入賬通知書或授權支付到賬通知書，借記事業(yè)支出，貸記財政補助收入（直接支付）或零余額賬戶用款額度（授權支付）。

2.如果購入的是需要安裝的固定資產時，根據(jù)發(fā)票，借記在建工程，貸記非流動資產基金――在建工程，同樣根據(jù)直接支付入賬通知書或授權支付到賬通知書，借記事業(yè)支出，貸記財政補助收入（財政直接支付）或零余額賬戶用款額度（財政授權支付）。安裝完工交付使用時：借記固定資產，貸記非流動資產基金――固定資產，同時，借記非流動資產基金――在建工程，貸記在建工程。處置固定資產時，應將對應的非流動資產基金一并沖銷。除了尚未付清租金的融資租入固定資產外。事業(yè)單位固定資產賬面余額或賬面價值與對應的非流動資產基金的賬面余額相等。現(xiàn)舉例進一步加以說明。

例如：2014年3月10日，乙事業(yè)單位購入一臺需要安裝的設備，（已列入經批準的項目購置預算），價款302500元，支付的運輸費為3500元，均以財政直接支付方式支付。設備安裝時，支付安裝人員工資4500元，支付有關材料費用26350元，均以財政直接方式支付。3月底，安裝完畢，可正常運行，交付使用。假定不考慮其他因素。

在本例中，該事業(yè)單位3月10日支付設備價款和運輸費時：增加在建工程和非流動資產基金（在建工程）各306000元，同時，確認事業(yè)支出（財政補助支出）和財政補助收入（項目支出）各306000元。發(fā)生設備安裝材料費和人工費的會計處理為：增加在建工程和非流動資產基金（在建工程）各30850元，同時確認事業(yè)支出（財政補助支出）和財政補助收入（項目支出）各30850元。3月底，設備安裝完畢并交付使用時：增加固定資產和非流動資產基金（固定資產）各336850元；同時，減少非流動資產基金（在建工程）和在建工程各336850元。

3.事業(yè)單位融資租入固定資產的核算。事業(yè)單位取得融資租入固定資產時，應當按照確定的成本增加固定資產或在建工程（租金+相關費用），按照租賃價款增加長期應付款，按照兩者的差額增加非流動資產基金――固定資產（相關稅費）。按照實際支付的相關稅費、運輸費等列作當期支出，借記事業(yè)支出、經營支出，貸記財政補助收入、零余額賬戶用款額度、銀行存款。支付租金時，借記事業(yè)支出、經營支出，貸記財政補助收入（財政直接支付）、零余額賬戶用款額度（財政授權支付）、銀行存款。同時，借記長期應付款，貸記非流動資產基金――固定資產。

三、新制度設置了“累計折舊”科目，核算事業(yè)單位固定資產計提的累計折舊

事業(yè)單位應當按照《事業(yè)單位財務規(guī)則》或相關財務制度的規(guī)定確定對固定資產計提折舊。并進行如下處理：對執(zhí)行新制度前形成的固定資產（不包括新舊轉賬時轉入“存貨”的固定資產），應當全面核查其原價和已使用年限、尚可使用年限等，并對這些固定資產補提折舊，按照應計提的折舊金額，借記非流動資產基金――固定資產科目，貸記“累計折舊”科目，對這些固定資產按照新制度的規(guī)定按月計提折舊。

事業(yè)單位計提折舊的范圍包括房屋及建筑物、專用設備、通用設備、家具、用具、裝具。事業(yè)單位不計提折舊的固定資產包括文物和陳列品、動植物、圖書、檔案；以名義金額計量的固定資產。事業(yè)單位應當按月計提固定資產折舊，當月增加的固定資產下月開始計提折舊；當月減少的固定資產下個月起停止計提折舊。事業(yè)單位計提折舊時，應當將計提的折舊沖減相關非流動資產基金而非計入支出，借記非流動資產基金――固定資產，貸記累計折舊。

四、固定資產的處置問題

事業(yè)單位處置固定資產時，通過“待處置資產損益”科目核算，借記待處置資產損益――處置資產價值、累計折舊，貸記固定資產；收到殘值變價收入、保險理賠和過失人賠償時，借記庫存現(xiàn)金、銀行存款，貸記待處置資產損益――處置凈收入；處置毀損、報廢工程中發(fā)生相關費用時，借記待處置資產損益――處置凈收入，貸記庫存現(xiàn)金、銀行存款；處置完畢，按照處置收入扣除相關處置費用后的凈收入上繳，借記待處置資產損益――處置凈收入，貸記應繳國庫款；同時，借記非流動資產基金――固定資產，貸記待處置資產損益――處置資產價值

總之，隨著我國新醫(yī)改和新財務制度的實施，對醫(yī)院的醫(yī)療技術和診療水平提出了新的更高要求，相應地對于確診疾病的硬件設施也就面臨新的挑戰(zhàn)。這就要求我們有一支技術過硬的固定資產管理隊伍和技術維修隊伍，對發(fā)現(xiàn)的問題可以快速診斷并加以解決。器械科、固定資產管理辦公室應經常加強技術培訓學習，建立固定資產考核指標體系，提高整體管理素質，以利于管好設備、用好設備、充分發(fā)揮設備的最大效能，更好地增強醫(yī)院的適應力和競爭力。加強固定資產管理，提高資產利用率是保持醫(yī)院持續(xù)發(fā)展的有效途徑，是現(xiàn)階段進行衛(wèi)生經濟體制改革的基礎。建立良好的固定資產管理體制，使醫(yī)院取得良好的經濟效益，促進醫(yī)院持續(xù)健康發(fā)展。

參考文獻：

[1] 鄧惠玲.淺談事業(yè)單位固定資產相關會計處理.財經界（學術版），2013（13）

[2] 朱萍.解讀事業(yè)單位固定資產會計核算改革.會計之友.2013（32）

篇（8）

隨著該縣縣域經濟的發(fā)展，投資作為拉動經濟的作用十分明顯，全社會固定資產投資形勢看好。為確保縣委年初經濟工作會議確定的2012年全社會固定資產投資目標全面完成，縣政府對全縣固定資產投資項目及建設規(guī)模進行了專題研究，將計劃分解落實到實施單位和主管部門及各鄉(xiāng)鎮(zhèn)，縣領導親自檢查投資項目落實工作，抓進度，抓質量，全社會固定資產投資成績顯著。截止11月底，全縣完成全社會投資723249萬元，同比增長25.5％。調研的十六個投資項目共完成投資263827萬元，占全社會投資完成額的36.48%，在所有投資項目頗具代表性。

從數(shù)據(jù)上看，十六個投資項目有十二個數(shù)據(jù)質量較高，能及時、準確地反映投資進度，報表數(shù)據(jù)與會計帳、統(tǒng)計臺帳一致，報表數(shù)據(jù)填寫規(guī)范，負責人簽名、統(tǒng)計人員簽名完整，報送日期準確，數(shù)據(jù)構成與項目進度相符；有一個項目單位提前上報了沒有安裝的設備；有一個項目單位開工未進行統(tǒng)計登記，且由于手續(xù)不全，還沒有進行報表；有兩個項目出現(xiàn)明顯虛報，把沒有建成的廠房提前上報，并且上報了部分訂購設備。

針對發(fā)現(xiàn)的問題，我安排縣局投資統(tǒng)計與相關單位進行了溝通，及時采取了補救、修正措施，并要求他們在以后的統(tǒng)計工作中，嚴格按照統(tǒng)計制度和有關統(tǒng)計法律法規(guī)辦事。

二、當前虛報固定資產投資統(tǒng)計數(shù)字的原因

在調研中了解到，數(shù)據(jù)出現(xiàn)問題，除一些統(tǒng)計人員業(yè)務不熟、不精，不能正確掌握報表方法外，其中還存在一些人為因素，其中不乏夾雜著不正確的政績觀在作祟。歸納起來，主要表現(xiàn)為以下幾個方面。

一是固定資產投資考核辦法欠科學，導致部分領導干部為政績而不惜虛報投資。目前，市、縣都把固定資產投資作為經濟考核的一個重要指標，作為評價地方干部工作實績的重要內容，在制訂考核方案時，未能全面考慮各地現(xiàn)有基礎、資源優(yōu)勢、工作能力等諸多方面的因素，而是按照上年完成基數(shù)，簡單地按某—相同的增長速度分配任務，脫離了一些弱勢地區(qū)的實際，導致一些弱勢鄉(xiāng)鎮(zhèn)不能完成分配的任務，甚至差距較遠。同時，因有嚴肅的考核辦法制約，某些完不成任務的領導為完成任務，便想法設法虛報，以達到完成任務而不受處分處罰的目的。另外，個別鎮(zhèn)為達到早出成績、快出成績的目的，用投資數(shù)據(jù)為政績服務，以騙取榮譽、獎勵，導致投資數(shù)據(jù)人為拔高。

二是基層投資單位統(tǒng)計機構不健全。與工業(yè)、服務業(yè)等單位有固定統(tǒng)計人員不同，投資單位大多是臨時抽調人員或材料員、會計員兼任，充當統(tǒng)計，他們業(yè)務素質不高，既沒有嫻熟的業(yè)務知識，更談不上對統(tǒng)計法律法規(guī)甚至統(tǒng)計制度的了解，基本上是趕鴨子上架或臨時報佛腳學點統(tǒng)計知識的皮毛，造成所填報的投資數(shù)據(jù)失實。

三是個別項目存在代填代報現(xiàn)象。由于一些項目單位對投資統(tǒng)計認識重視不夠，認為統(tǒng)計部門不能有效制約他們，根本不配統(tǒng)計人員或者采取不配合態(tài)度，難于取得投資進度數(shù)據(jù)，迫使鄉(xiāng)鎮(zhèn)統(tǒng)計人員代填代報。可想而知，代填代報的數(shù)據(jù)肯定質量不高，絕不會與項目進度相吻合。

四是有些投資項目原始憑證缺失，造成憑印象估算。個別項目單位不注意保管原始憑證，不能準確地按進度如實上報，只好主觀估計投資進度和投資統(tǒng)計數(shù)據(jù)，影響了投資統(tǒng)計質量。

三、建立防止虛報長效機制的措施和建議

一是制定科學的投資考核方案。按照實事求是、量力而行的原則，全面考慮鄉(xiāng)鎮(zhèn)基礎、地理優(yōu)勢、招商優(yōu)勢、工作能力等諸多方面的因素，科學分配投資任務，使分配的任務與鄉(xiāng)鎮(zhèn)能力相匹配。進一步完善考核縣鄉(xiāng)經濟實績的辦法，使之更加科學合理。同時教育引導基層干部樹立正確的政績觀，推動經濟科學發(fā)展、和諧發(fā)展。

二是實行嚴格的開工竣工登記制度。計劃投資500萬元及以上的項目，都要實行開工竣工登記。項目建設單位在領取施工許可證之前到縣統(tǒng)計局辦理開工登記手續(xù)，領取《固定資產投資項目開工登記證》；項目竣工（下轉第51頁）（上接第49頁）驗收后15日內，項目建設單位要到縣統(tǒng)計局辦理竣工統(tǒng)計登記。

三是嚴格執(zhí)行建設單位報表制度。規(guī)范好原始憑證，嚴禁代填代報。目前固定資產投資統(tǒng)計實行的是按行政區(qū)劃逐級上報，即各鎮(zhèn)區(qū)轄區(qū)內項目單位把報表報送到所在轄區(qū)統(tǒng)計站，經過統(tǒng)計站審核把關后，再由統(tǒng)計站上報縣統(tǒng)計局。對投資建設單位要求建立健全包括項目核準（或備案）通知書、用地許可文件、環(huán)保評價文件、項目開工通知單（或報告）、施工單位報送的驗工計價單、建筑安裝工程預算書、投資建設單位的工程管理部門提供的工程進度情況表、設備驗收單、財務撥款憑證等內容的原始記錄（或憑證），作為計算固定資產投資統(tǒng)計各項指標數(shù)據(jù)的基礎依據(jù)。原始記錄（或憑證）必須資料來源準確，填寫清楚完整，必須注明發(fā)生日期、經手人及審核人姓名。嚴格依據(jù)實際完成的投資上報進度。

四是嚴格按項目進度和實際投資上報。嚴格遵守統(tǒng)計制度規(guī)定，本著實事求是的原則開展投資項目統(tǒng)計工作。只要項目已經實際開工建設，一律按實際進度統(tǒng)計。

五是加強對基層報表的審核。嚴格執(zhí)行統(tǒng)計報表制度，按照固定資產投資統(tǒng)計報表制度規(guī)定的統(tǒng)計標準、統(tǒng)計范圍、計算方法、計量單位認真填寫《固定資產投資項目概況和進度統(tǒng)計臺帳》，并據(jù)此填寫固定資產投資統(tǒng)計報表。要認真做好統(tǒng)計報表審核工作，包括對原始憑證和統(tǒng)計報表的審核，做到表表銜接，表與實際相符。

六是定期對新開工項目和重點項目進行現(xiàn)場檢查。重點是核查項目實際進度與上報的基層表數(shù)據(jù)是否一致；對沒有平衡關系的新增固定資產、應付款、規(guī)劃用地、實際購置土地及購地單價、生產能力等指標，要加強人工審核力度；同時，加強對建設項目的 行業(yè)類別、建設地址、注冊類型、建設階段、開竣工時間等屬性指標的審查力度。

篇（9）

固定資產的改良又叫固定資產的改擴建,其改良支出屬于固定資產后續(xù)支出的一個重要內容,企業(yè)通過對固定資產的改良,能達到提高固定資產創(chuàng)造力的目的,其創(chuàng)造力的提高具體表現(xiàn)為以下六個方面:(1)延長使用壽命;(2)增強設備能力;(3)提高產品質量;(4)降低產品成本;(5)調整產品結構;(6)改善勞動環(huán)境。固定資產的改良支出應當予以資本化,但必須要同時滿足固定資產的兩個確認條件:(1)與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè);(2)該固定資產的成本能夠可靠地計量。當固定資產的改良支出超出其固定資產的預計可收回金額時,其超出部分已不符合固定資產確認條件的第一條,說明與固定資產有關的經濟利益不能流入企業(yè)或經濟利益流入企業(yè)的可能性極小,所以該部分支出不能再將其予以資本化計入固定資產的價值。那么該部分支出究竟該如何進行會計處理,理論界有著不同的處理觀點。第一種觀點是將其計入管理費用科目作為費用處理;第二種觀點是將其轉入營業(yè)外支出科目作為損失處理;第三種觀點是將其計入資產減值損失科目,同時計提在建工程減值準備;第四種觀點是先將在建工程支出全部轉入固定資產科目,然后再將該超出部分確認為固定資產的減值損失,計提固定資產減值準備。另外,處于改良過程中停止使用的固定資產,應將其賬面價值轉入在建工程,不再計提折舊,待改良資產達到預定可使用狀態(tài)轉為固定資產后,再按照重新確定的折舊方法、折舊年限計提折舊。

例如:M公司為增值稅一般納稅人,適用的增值稅率為17%,該公司董事會決定于2003年3月31日對某生產用固定資產進行技術改良。2003年3月31日,該固定資產的賬面原價為5 000萬元,已提折舊為3 000萬元,未計提減值準備,該固定資產預計使用壽命為20年,預計凈殘值為零,按直線法計提折舊,為改造固定資產領用生產用原材料500萬元,發(fā)生人工費用190萬元,領用工程用物資1 300萬元,拆除原固定資產上的部分部件的變價收入為10萬元,假設該技術改良工程于2003年9月25日達到預定可使用狀態(tài),并交付生產使用。改良后該固定資產預計可收回金額為3 900萬元,預計尚可使用壽命為15年,預計凈殘值為零,按直線法計提折舊。計算M公司2003年度對該生產用固定資產計提的折舊額。

A.125B.127.5C.129D.130.25

計算過程:5000÷20×3/12+3900÷15×3/12=127.5

上述業(yè)務的具體會計處理如下:

1.第一種觀點的會計處理

(1)借:在建工程 2 000

累計折舊 3 000

貸:固定資產 5 000

(2)借:在建工程 585

貸:原材料 500

應交稅費――應交增值稅――進項稅額轉出

85

(3)借:在建工程 190

貸:應付職工薪酬 190

(4)借:在建工程 1 300

貸:工程物資 1 300

(5)借:銀行存款 10

貸:在建工程 10

(6)借:固定資產 3 900

管理費用 165(第一種觀點為費用觀)

貸:在建工程 4 065

2.第二種觀點的會計處理

其中(1)(2)(3)(4)(5)筆會計處理與第一種觀點相同,

(6)借:固定資產 3 900

營業(yè)外支出 165(第二種觀點為損失觀)

貸:在建工程 度 4 065

3.第三種觀點的會計處理

其中(1)(2)(3)(4)(5)筆會計處理與第一、二種觀點相同,

(6)借:資產減值損失 165(第三種觀點為在建工程減值觀)

貸:在建工程減值準備 165

(7)借:固定資產 3 900

在建工程減值準備 165

貸:在建工程 4 065

4.第四種觀點的會計處理

其中(1)(2)(3)(4)(5)筆會計處理與第一、二、三種觀點相同,

(6)借:固定資產 4 065

貸:在建工程 4 065

(7)借:資產減值損失 165(第四種觀點為固定資產減值觀)

貸:固定資產減值準備 165

從上述會計處理可以看出,第一種觀點為費用觀,把改良支出超出其預計可收回金額的差額作為當期費用予以處理。第二種觀點為損失觀,把改良支出超出其預計可收回金額的差額作為當期損失予以處理。第三、四種觀點為減值觀,把改良支出超出其預計可收回金額的差額作為資產減值損失予以處理。筆者比較認同減值觀,但對其會計處理又有著不同的看法,在建工程減值觀不符合新會計準則的基本要求,因為新會計準則沒有設置“在建工程減值準備”科目,固定資產減值觀雖然符合新會計準則的基本要求,但其會計處理中的固定資產入賬價值的確定,違背了固定資產兩個確認條件的有關規(guī)定。筆者認為,較為合理的會計處理既能反映資產發(fā)生減值的真實情況,又能按照固定資產確認條件的有關規(guī)定來確認其改良資產的入賬價值,所以上述業(yè)務資產減值觀第(6)筆與第(7)筆的會計處理應當調整為:

借:固定資產 3 900

資產減值損失 165

貸:在建工程 4 065。

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(一)加強對水利固定資產投資的審計,就抓住了審計工作的重點

抓住對水利基礎設施建設項目投入的審計,就抓住了對重點項目與重點資金的審計。這符合審計突出重點的要求。此外,從整個水利基建資金渠道看,資金來源渠道多,財務管理難度大,涉及部門利益多。因此,作為水利審計工作,積極開展對水利固定資產投資的審計,嚴格監(jiān)督水利固定資產投資是否按照國家投資政策、制度執(zhí)行,查處水利工程建設中各種違規(guī)違紀行為,促進水利工程質量的提高和資金規(guī)范管理。

(二)開展水利固定資產投資審計,促進財務管理

近年來,國家對水利投入了大量的工程項目建設資金,在防災減災等方面發(fā)揮了巨大作用。但我們也應該看到,大量資金的投入,使我們在財務管理方面不能適應工程建設管理的需要。特別是一些單位在資金的管理方面存在著疏于管理,未嚴格按照會計制度要求進行核算等問題,有些單位從小團體利益出發(fā),擠占、挪用、滯留水利建設資金,擅自改變項目投資計劃等問題。這都需要審計部門加大對水利固定資產投資審計的監(jiān)管力度,以加強水利工程建設管理、財務管理,堵塞各種漏洞,保證資金的合理使用,提高資金的使用效益。

■二、目前開展水利固定資產投資審計存在的問題

經過審計工作的實踐,我感到開展水利固定資產投資審計存在著以下幾個方面的問題:

(一)審計人員知識結構單一,開展審計有難度

由于固定資產投資審計是從工程立項到竣工決算全過程的審計,要求審計人員既要懂審計方面、財務方面知識,又要熟悉固定資產投資政策,熟悉工程管理、工程設計、概(預)算等方面的知識。而目前水利審計人員大多只具備審計、會計方面的知識,缺乏工程概(預)算審計等的方面知識。在當前機構不斷精簡,人員配備還不能滿足工作需要的情況下,長期抽調有關工程、預算等方面的人員參加固定資產投資審計,并不是長久之計。因此,全面開展固定資產投資審計有難度。

(二)審計工作滯后,審計意見執(zhí)行難度大

鑒于審計人力資源不足等原因,目前開展固定資產投資審計,主要是對投資較大的建設項目的竣工決算進行審計。由于審計實施的時間在竣工決算后,使得工程管理、資金使用等問題難以在建設期間及時發(fā)現(xiàn),無法整改。

(三)審計評價缺乏對建設項目投資效益的綜合考慮

目前,我們評價水利固定資產投資效益,往往以是否達到設計生產能力,生產試運行收入是否達到預期回收資金程度來衡量固定資產投資的效益。卻忽略了水利固定資產投資對社會的影響、對環(huán)境的影響、對可持續(xù)發(fā)展的影響。

■三、提高水利固定資產投資審計質量的對策

審計是一項復雜繁瑣的活動,它涉及的面廣、事件多、審計時間較長、審計人員水平參差不齊。要提高固定資產投資審計工作質量,除按審計程序、審計重點依法審計之外,還要做好以下幾個方面:

(一)營造良好的審計氛圍

領導重視是改善審計監(jiān)督環(huán)境,從而提高審計威信的前提條件。在具體工作中,領導要重視審計部門提出的意見和建議,并作出重要批示,對于一些重要和普遍性的問題,要召開涉及有關部門參加的會議,聽取審計匯報并要求逐項研究落實。

(二)加大對水利固定資產投資審計的業(yè)務培訓,適當引進工程管理

概預算方面的專業(yè)人員充實到審計部門,水利固定資產審計涉及面廣,要求專業(yè)技術性強,在現(xiàn)有的審計人員少、知識結構單一的情況下,要加大對審計人員的業(yè)務培訓,讓審計人員了解工程建設程序、審計的內容與重點,掌握審計的技術、方法,以適應開展固定資產投資審計的需要。如果條件允許,內審部門要適當引進懂工程管理。概預算知識的人員,以滿足全面開展水利固定資產投資審計的需要。

(三)積極開展水利固定資產投資跟蹤審計

由于水利固定資產投資建設周期長、投資大,僅僅開展重大項目的竣工決算審計,不能滿足形勢的需要,也不能滿足領導對高質量服務的需要。因此,審計工作一定要有超前意識,將審計關口前移,建設單位應按照規(guī)定在開工前、施工期間和竣工決算后接受審計,它能夠及時發(fā)現(xiàn)問題,能夠把問題解決在萌芽中,能夠及時為工程建設宏觀管理,領導宏觀決策提供服務。

(四)促進建設單位加強工程建設和財務等管理,依法開展水利固定資產投資審計

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中圖分類號：F276 文章編號：1009-2374（2017）02-0186-03 DOI：10.13535/ki.11-4406/n.2017.02.090

現(xiàn)代科學技術和工業(yè)生產的迅猛發(fā)展，一方面繁榮了經濟和人們的生活；另一方面現(xiàn)代化大生產隱藏了眾多的潛在危險。就電力系統(tǒng)而言，電力網(wǎng)絡不斷擴展，網(wǎng)絡構成及網(wǎng)絡控制更加復雜，自動化程度不斷提高，高電壓、大電流、長距離輸電使電網(wǎng)穩(wěn)定問題愈加突出。現(xiàn)代化的工業(yè)和人民生活對電的依賴程度越來越高，對電力可靠性和電壓質量的要求不斷提高，對電力設備的安全隱患排查工作的要求也越來越高。

國內電力企業(yè)經過多年的發(fā)展和總結，已逐漸擁有完善的安全隱患排查治理方式。但是基層工作人員在進行隱患排查時或是根據(jù)主觀經驗判斷或是依照范例進行對比，各種方法均存在一定的局限性，無法將隱患的嚴重程度量化。本文主要是借鑒基于資產全壽命周期的風險評估法，對事件發(fā)生可能性和影響程度進行量化分析，以定量方法確定安全隱患分級，可以更準確地反映安全隱患的嚴重情況。

1 安全隱患概述

1.1 安全隱患定義與分級

安全隱患具體指安全風險程度較高，可能導致事故發(fā)生的作I場所、設備設施、電網(wǎng)運行的不安全狀態(tài)、人的不安全行為和安全管理方面的缺失。

根據(jù)可能造成事故后果的影響程度，目前電力企業(yè)安全隱患分為Ⅰ級重大事故隱患、Ⅱ級重大事故隱患、一般事故隱患和安全事件隱患四個等級。其中，Ⅰ級重大事故隱患和Ⅱ級重大事故隱患合稱為重大事故隱患。

1.2 安全隱患定級方法

1.2.1 主觀判斷法。主觀判斷法是指工作人員在匯總現(xiàn)場情況后，征詢有關專家（一般是基層骨干）的意見，對意見進行統(tǒng)計、處理、分析和歸納，客觀地綜合多數(shù)專家經驗與主觀判斷，做出合理估算，經過反饋和調整后，對安全隱患進行定級的方法。主觀判斷法的優(yōu)點是方法簡便易行，定級較快。

但是，由于缺乏統(tǒng)一的“隱患標準”，基層工作人員在隱患判斷、認定、分級等具體工作中，往往只能依據(jù)自身專業(yè)知識進行主觀判斷，寬嚴程度隨人、隨單位而變，造成安全隱患定性不準、分級不當、判定標準不一致、隱患信息不翔實等問題。

1.2.2 范例辨識法。范例辨識法是指工作人員參照安全生產事故隱患范例，依據(jù)其中編制在列已確定的安全隱患，對比實例、分類樣本、描述、文字說明等形式的表述，在實際工作中排查認定安全隱患。

這種方法有效提高了相關工作人員，特別是一線員工和管理人員排查發(fā)現(xiàn)安全隱患、給隱患分級分類的準確性，切實促進了隱患排查治理工作的開展，范例辨識法本質上仍屬于一種定性方法。

1.3 借鑒資產全壽命風險管理思路輔助定級

上述定性方法面臨的主要問題是，電力企業(yè)基層人員對隱患排查治理工作的認知程度有限、生產系統(tǒng)已有設備缺陷管理流程和隱患排查治理流程之間存在差別，所以無論是主觀判斷法還是范例辨識法均存在一定局限性。我們可以借鑒資產全壽命周期風險管理的思路，采用一種定量方法來輔助安全隱患定級。安全隱患具有安全風險程度較高的特征，因此就可以采用量化風險的基本思路，用資產全壽命周期的風險評估法為安全隱患定級。風險評估法較上述方法，主要在于合理考慮事件發(fā)生可能性，同時擴展事件影響程度的維度。

2 基于資產全壽命周期的風險評估方法

2.1 基于資產全壽命周期風險評估方法

按照風險評估標準，采取既定的評估方法，從風險發(fā)生的可能性與風險影響程度兩個方面進行量化，綜合評定風險值和風險等級：

風險（Risk）=風險發(fā)生的可能性（P）×風險影響程度（F）

式中：R為風險值；P為風險發(fā)生的可能性；F為風險影響程度。

2.2 定量計算風險

在風險評估過程中，各專業(yè)也可根據(jù)自身的專業(yè)特點對風險評估標準進行適當調整，選擇不同的維度或者增加風險評估模型進行識別和評估，但不同評估標準對風險等級的劃分應保持一致。本文將以全面風險評價為主要模型工具。

2.2.1 風險發(fā)生的可能性P。風險發(fā)生的可能性分為五個級別，分別是極低、低、中等、高、極高。對應業(yè)務發(fā)生頻率為：可能每5年以上發(fā)生該類風險（概率極低）；可能每1～5年發(fā)生該類風險（概率低）；可能每年發(fā)生該類風險（概率中等）；可能每半年發(fā)生該類風險（概率高）；可能每月發(fā)生該類風險（概率極高）。以上依次對應1～5分。

2.2.2 風險影響程度F。風險影響程度從電網(wǎng)安全、人員傷亡、社會形象、直接經濟損失四個維度分析確定，選取四個因素的最高值作為損失度。每個維度的風險影響程度分為五個級別，并依次對應1～5分。該五個級別的取值參照《資產全壽命風險評估模型》所定義的取值范圍，結合公司對人身傷亡事故、經濟損失的承受能力調整后確定。

即：

F=Fmax=Max（F1，F(xiàn)2，F(xiàn)3，F(xiàn)4）

電網(wǎng)和設備安全。將電網(wǎng)安全風險損失度分為五個級別，分別是較小、一般、較大、重大、嚴重。具體內容執(zhí)行國家相關標準法規(guī)所定級別劃分標準，對應影響程度分別為《國家電網(wǎng)公司安全事故調查規(guī)程》中定義的七級至一級電網(wǎng)和設備事件；人員傷亡。將人員傷亡風險損失度分為五個級別，分別是較小、一般、較大、重大、嚴重。對應影響程度為人員從輕傷至一至四級人身傷亡事故。

社會影響。將社會形象風險損失度分為五個級別，分別為較小、一般、較大、重大、嚴重。對應影響程度為在縣域至國際范圍不等；直接經濟損失。將直接經濟損失風險損失度分為五個級別，分別為較小、一般、較大、重大、嚴重。對應影響程度為1000萬元至數(shù)億元不等。

2.3 確定風險等級

2.3.1 一般風險。風險發(fā)生的可能性較低或風險發(fā)生后對公司的綜合損失度較小的風險（1≤風險值≤4）。

2.3.2 中等風險。介于一般風險與重大風險之間的風險（4

2.3.3 重大風險。風險發(fā)生的可能性較高，且發(fā)生后對公司的綜合損失度較大的風險（9

Y軸：P（可能性）

X軸：F（影響程度）

圖1 風險評估矩陣

例如：上圖中A點風險值為2，屬于一般風險；B和C點風險值都為12，屬于重大風險。

2.4 安全隱患與風險分級對應

3 基于資產全壽命的風險評估

以下實例選自某電力企業(yè)安全隱患管理平臺，將對采用風險評估法定級的結果與傳統(tǒng)定級方法的結果做出比較。

3.1 實例簡介

某電力公司2014年7月15日檢修公司500kV XXXX5322線#45-#47桿塔（15米）100MW光伏項目施工隱患。500kV XXXX5322線#45-#47桿塔（15米）100MW光伏項目施工中，大型作業(yè)機具距離帶電導線較近，現(xiàn)場作業(yè)人員較多，且該隱患可能一定時期內較長時間存在，易造成安全距離不夠導致線路故障跳閘和人員群體傷亡事故發(fā)生。

3.2 傳統(tǒng)評估分級

可能導致后果：依據(jù)國家電網(wǎng)公司《安全事故調查規(guī)程》2.2.7.1條，35千伏以上輸變電設備異常運行或被迫停運，并造成減供負荷者，構成七級電網(wǎng)事件。如果造成人員傷亡依據(jù)不同的人數(shù)構成不同等級的人身事故。

采用范例辨識法，查詢“輸電專業(yè)”“違章施工”相關條目，條目描述“線路保護區(qū)內起重作業(yè)，不能保證安全距離：220kV ××線#36～#37，110kV ××線#29～#30塔間通過××鋼材市場，導線最低點離地僅15米，鋼材市場起吊作業(yè)頻繁，易造成線路跳閘和人員觸電事故”，屬于“一般隱患”。

3.3 采用基于資產全壽命的風險評估分級

計算風險值：

P取值4――公司可能每半年發(fā)生該類風險（概率低）

F1取值1――符合《國家電網(wǎng)公司安全事故調查規(guī)程》的七級及以下級電網(wǎng)事件（風險損失度較小）

F2取值4――3人及以上10人以下死亡或者10人及以上50人以下重傷（風險損失度較大）

F3取值2――在地市范圍內受到影響，但該影響需要一定時間、付出一定代價消除（風險損失度一般）

F4取值1――100萬元以下（風險損失度較小）

F=Fmax=Max（F1，F(xiàn)2，F(xiàn)3，F(xiàn)4）=Max（1，4，2，1）=4

R=P*F=4*4=16

確定風險等級和隱患分級：風險值為16，介于（9，25），根據(jù)附表的劃分等級屬于重大風險。

3.4 比較和結論

風險評估得出的安全隱患分級和原系統(tǒng)錄入時評估的等級不一致，原因是本次事件評估人員未充分考慮事件發(fā)生可能性較高、長期存在且現(xiàn)場人員多等因素。同時，本事件可能引起較嚴重的人身傷亡事故，須引起充分重視，評估人員低估了其影響程度。

4 結語

電力企業(yè)安全隱患分級工作，是[患排查治理的基礎。安全隱患分級工作，目前普遍采用的主觀判斷法和范例辨識法，經過不斷改良和完善，已經可以較大滿足實際工作需要。采用基于資產全壽命的風險評估法，對事件發(fā)生可能性和影響程度進行量化分析，定性結合定量能更有效核證，可以更準確地反映實際情況。基于資產全壽命周期的風險評估法，將能重點應用于需要特別關注的、可能成為工作焦點的一些隱患的管理，可以更加準確、科學地對隱患進行定義和定級。

采用基于資產全壽命周期的風險評估法雖然能通過定量計算的方法對安全隱患輔助定級，但仍需注意其局限性：（1）雖然基于資產全壽命周期的風險評估法適用面較廣，但由于風險評估所采用的取值范圍的局限性和通用性，其評估結果有時不能準確反映出管理者期待的個性化結果，宏觀的變量取值可能難以反映微觀的事件本質，即客觀性和主觀性不能完全統(tǒng)一，有時應根據(jù)企業(yè)承受風險能力和實際情況對理論取值進行調整；（2）基于資產全壽命周期的風險評估法在實際使用過程中工作量較大，無法完全替代現(xiàn)有定級方法，其應用范圍受到一定的限制，所以應篩選出有上述特定隱患或存在爭議的實例加以運用。

相信在今后電力企業(yè)安全隱患分級工作不斷總結經驗的基礎上，基于資產全壽命周期的風險評估法會得到進一步完善，更能確切的指導隱患排查治理工作的全面有效開展。

參考文獻

[1] 國家電網(wǎng)公司.國家電網(wǎng)公司安全事故調查規(guī)程（國家電網(wǎng)安監(jiān)[2011]2024號）[S].2011.